其境外母公司会计制度的要求向境外母公司编报会计报表。

（3）某银行按不同的币种进行日常核算，期末统一折算为人民币编报财务会计报告。

（4）某外商独资经营企业平时采用英文记账，期末使用中文编制财务会计报告。

答案是

（1）根据《会计法》第二十条\财务会计报告应当根据经过审核的会计账簿记录和有关的资料编制\的规定，所以（1）中的作法不正确。 （2）“某外商投资企业按我国会计制度设置会计账簿编报财务会计报告”属于法定事项，符合《会计法》规定；“同时又按其境外母公司会计制度的要求向境外母公司编报会计报表”属于法定之外事项，不违背《会计法》规定。因此，（2）中的作法正确。 （3）根据《会计法》第十二条的规定，“会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的单位，可以选定其中一种货，

10 、 审计部门在对某企业进行检查时，发现该企业存在下列情况：

（1）用限额领料单代替记账凭证。

（2）该单位出纳人员兼任应付账款账目的登记工作。

（3）经单位负责人批准，财务科将5000000元汇至某证券公司用于股票投资。 （4

增强法制观念 防范会计职务犯罪

湖北烟草 2000.05 期 作者: 潘经民

琼民源会计信息失真的依法处理和新《会计法》的颁布实施。为如何防范会计职务犯罪提出了理论需求和现实要求，是会计领域贯彻实施新《会计法》以后迫切需要研究解决的问题。 一、什么是会计职务犯罪

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会计职务犯罪是一个具有明显的专业特征的概念。它是指会计人员在履行会计职责时，严重危害职务规范，应该受到刑事处罚的行为。这一概念明确地告诉我们，会计职务犯罪具有以下专业特征。一是犯罪的主体是会计人员，既包括在各级各类单位从事会计工作的从业人员，也包括从事会计中介服务的注册会计师和会计事务所从事审计职业的从业人员，依据《会计法》的规定，从事会计职业应该首先取得会计从业资格证书，所以构成会计职务犯罪主体的会计人员一般应该是既取得了会计从业资格证书，又正在从事会计工作的专业人员。但是，由于某些原因没有取得会计从业证书，而在会计岗位上工作的会计人员，触犯刑律的同样要追究会计职务犯罪的刑事责任，构成会计职务犯罪的主体。二是会计职务犯罪的主观方面是故意不履行会计职责，或在履行会计职责过程中，严重分割职务规范。按照我国会计法规的规定，会计人员在从事会计职业时，要严格遵守职业规范，国家对会计人员在从事职业活动时应该做什么？怎么做？做完后应达到什么质量标准均有比较明确的规定。如果会计人员故意不履行职责，严重侵害职务规范，造成严重后果，应依法追究刑事责任。三是会计职务犯罪的客体是侵害了国家关于会计管理的法律规定。为了维护社会主义市场经济秩序，国家对会计核算、会计监督等会计管理内容及与会计核算有关的税收征管、金融结算等进行了具体规定。这些规定体现了国家和人民的意志，是神圣不可侵犯的，否则要承担相应的法律责任。四是会计职务犯罪的客观方面是刑法和会计法关于犯罪的客观事实特征，即必须实施了侵犯会计法规定的具体行为。这种行为包括会计人员履行会计职责时的作为和该作为而不作为。如会计法规定会计凭证、会计帐簿和会计报表必须真实可靠，而会计人员故意使用伪造、变造的会计凭证、会计帐簿和财务会计报告，并造成了严重的后果。同时会计人员应该保护会计凭证、会计帐簿和财务会计报告的安全，而会计人员玩忽职守导致其毁坏，并造成严重后果的均应承担相应的法律责任。总之，会计职务犯罪是专指会计人员履行自身职务时，故意违反职务规范，并对社会造成严重危害的行为。与会计职务没有因果关系的会计人员犯罪不属于会计职务犯罪，如会计人员杀人、抢窃等，在追究刑事责任时，只能是会计人员犯罪，而不是会计职务犯罪。 二、会计职务犯罪的表现形式及法律后果

会计职务犯罪是会计人员没有依法履行会计职责所带来的法律后果，这种法律后果的表现形式集中体现在两个方面。一是伪造、变造会计凭证会计帐簿、编制虚假的财务会计报告。也就是说通过造假、虚构手段，粉饰歪曲经济业务的本来面貌，或者通过涂改、挖补等手段，篡改、歪曲经济业务，达到获取个人非法利益的目的。这是会计职务犯罪的主要表现形式。二是隐匿和销毁依法应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告。这种表现形式是第一种表现形式的继续也就是说，会计从事犯罪活动绝大部分首先采用的伪造、变造会计资料来达到犯罪的目的，为了长期隐瞒犯罪事实或者阻挠司法机关对犯罪活动侦察继而销毁和隐匿会计资料，两种表现形式在犯罪活动中是相辅相承的因而也是新会计法界定的重点打击的会计职务犯罪活动。

会计职务犯罪的法律后果，按照其性质不同，刑法规定作了不同的分类，其中最突出的是新《会计

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法》第四十条规定的，提供虚假财务会计报告做假帐、隐匿或者故意销毁会计凭证会计帐簿、财务会计报告、贪污、挪用公款、职务侵占等犯罪活动。具体包括以下几种法律后果：

1、妨害对公司、企业的管理秩序罪。即通过伪造、变造会计凭证、会计账簿、财务会计报告，扰乱对公司、企业的管理秩序。主要包括虚报注册资本罪，虚假出资、抽逃出资罪，欺诈发行股票债券罪，提供虚假财务报告罪，妨害清算罪，公司、企业人员受贿罪，对公司、企业人员行贿罪、徇私舞弊低价折股、出售国有资产罪等犯罪后果。这类职务犯罪的会计人员一般（除受贿外）不直接牟取经济利益，而是通过犯罪活动，牟取公司、企业利益。提高个人在公司、企业的政治经济待遇等，间接牟取个人利益。

2、侵犯财产罪。即通过伪造、变造会计凭证、会计帐簿、财务会计报告等手段侵犯我国宪法和刑法所保护的公共财产所有权的犯罪。作为会计职务犯罪主要包括职务侵占，挪用单位资金罪，挪用特定款物罪，破坏生产经营罪等。这类职务犯罪就是直接牟取个人非法利益。

3、贪污贿赂罪。即会计人员利用职务便利实施的玷污国家公务人员的廉洁，侵犯社会主义经济关系数额较大的犯罪。作为会计职务犯罪主要包括贪污罪，挪用公款罪，受贿罪，行贿罪，巨额财产来源不明罪，隐瞒境外存款不申报罪，私分国有资产罪，私分罚没财物及介绍贿赂，单位贿赂罪等，这类犯罪表现为会计人员直接牟取个人非法利益。

4、危害税收征管罪。即指会计人员通过伪造、变造或销毁、隐匿会计凭证、会计帐簿、财务会计报告等手段达到不缴或少缴税款，不缴或少缴已扣、已收税款的目的，情节严重的行为。作为会计职务犯罪主要包括偷税罪，妨害追缴欠税罪，骗取出口退税罪，虚开增值税专用发票罪，虚开用于出口退税，抵税款的其它发票罪，非法销售增值税专用发票罪等。

5、扰乱市场秩序罪。即会计人员不履行会计职责而对市场秩序带来严重危害的行为。主要包括合同诈骗罪、注册会计师组织提供虚假证明文件罪、注册会计师组织出具证明文件重大失实罪、破坏计算机信息系统罪等。

6、破坏金融管理秩序罪及金融诈骗罪。即会计人员通过伪造、变造会计凭证、会计帐簿、财务会计报告等手段协助公司、企业获取非法金融利益的犯罪行为。主要包括伪造、变造金融票据罪，伪造、变造有价证券罪，内幕交易罪，妨害证券信息罪，非法承兑、付款、保证罪，套取信用资金罪，贷款诈骗罪，票据诈骗罪等。

三、会计职务犯罪的动因探源

探察会计职务犯罪的动因是防范会计职务犯罪的基础。西方国家经历了2OO多年的市场经济洗礼，会计从业规范相对成熟，加之高度社会经济文明的熏淘，会计职务犯罪的概率相对小些。在我国几千年的小农封建意识对社会的渗透非常广泛，长期原计划经济、集权经济的管理体制造成的社会分配曲扭，在向市场经济转变的过程中，社会成员之间的利益分配发生了根本的变化，会计人员生活在错综复杂的

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社会经济生活环境之中，又日复一日地同货币、财物打交道，在从业规范不够严谨、执业自律观念不强的情况下，为会计人员实施会计职务犯罪提供了温床。从目前司法实践的现实看，诱发会计职务犯罪的主要动因有以下几个方面。

1、执业自律意识差。会计人员缺乏较强的执业自律观念，放松自己的职业道德修养，是造成会计职务犯罪的最主要的根源。会计职业是社会经济生活中一支独特的职业。它建立在社会经济活动之上，对社会经济活动实施有效管理。会计人员从事会外职业本身是从事经济管理活动，其管理的对象是从事经济活动行为的人，其工作对象是以货币计量的资产。这样的特点，要求会计人员有强烈的自律意识，既能够在思想上自觉抵制来自各方面的腐朽思想的侵蚀，又能在行动上不断克制自己，自觉维护资产的完整性，做到“常在河边走，就是不湿鞋”。然而，在社会实践中，有的会计人员缺乏应有的自律意识，自觉或不自觉地违反职业规范，走上犯罪道路。其表现形式有四个方面。一是追求舒适的经济生活。有的会计人员不满足于自己的经济生活，又受到合法收入的制肘，就把视野投向自己所管理财物，贪污、侵占、挪用、私分的问题自然发生。目前会计职务犯罪中，受追求舒适经济生活支配的犯罪占主导地位。二是追求高质量的情感生活。现代社会对情感生活质量的要求越来越高，会计人员作为社会的白领阶层，对情感生活的追求更为炽热，为实施职务犯罪埋下了伏笔，近几年经过刑事处罚的会计职务犯罪案件。此类因素诱发的犯罪占有相当比重，一些会计人员为情人，为朋友铤而走险，自甘堕落。三是追求和谐的工作氛围。这是会计职务犯罪的突出表现。司法实践证明，凡是单位领导人的重大经济犯罪，绝大部分有会计人员参与，究其原因是会计人员追求和谐的工作氛围、不得罪领导，也尽量不引起领导怀疑，在领导人大肆侵吞单位资产中，会计人员参与其中，形成犯罪同盟。四是追求小集团的经济利益。有的会计职务犯罪是建立在本单位利益之上的，其出发点是为了本单位、本部门的经济利益。这类犯罪绝大部分表现在税务、金融犯罪上。

2、从业规范不健全。会计活动是经济管理活动，理应有健全的管理规范。西方国家成功的经验就在于有一套严格的、科学的控制制度，为防范会计职务犯罪筑起了制度屏障。我国是一个发展中国家，经济管理水平相对落后，从会计从业管理规范来讲，主要存在以下缺点。一是牵制制度不健全。从微观上看，一个单位的会计机构内部，不同会计人员之间分工不明确、内控不落实，缺乏应有的监督；从中观上看，一个企业、一个部门、一个系统内部缺乏有效的控制机制，不同岗位，容易形成犯罪团伙；从宏观上看，国家对经济行为控制也比较粗放，对会计人员的管理监督也较为松懈，为会计职务犯罪腾出了空间。二是会计从业规范缺乏操作性，费用支出控制、投资控制、收入结算控制等方面的规范要求在实际操作中难于掌握，实际效果较差。三是从业规范政出多门，相互矛盾，使有些会计人员钻制度的空子，从中牟利。四是对从业规范的执行情况疏于监督，缺乏及时发现问题，及时解决问题，把问题解决在萌芽状态的机制。

3、会计管理不到位。司法实践证明，会计职务犯罪内因在会计人员自己，但疏于会计管理对会计职

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