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2011届本科毕业设计（论文） 题目：（中文） 中小制造企业成本控制研究
II
（英文） Cost control research for small and
medium-sized manufacturing
学 院 商学院 专 业 会计学 行政班级 07管理一班 学 号 074010521 姓 名 指导教师 职称 副教授 完成日期 2011-04-19
诚 信 承 诺
我谨在此承诺：本人所写的毕业论文《中小制造企业成本控制
研究》均系本人独立完成，没有抄袭行为，凡涉及其他作者的观点和
材料，均作了注释，若有不实，后果由本人承担。
承诺人（签名）：
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2011年 4 月 19日
目录
摘要................................................................................................................................................... 1 关键词............................................................................................................................................... 1 Abstract ............................................................................................................................................. 1 Key words ......................................................................................................................................... 1 一、绪论 ........................................................................................................................................... 1 二、成本控制的基本理论 ............................................................................................................... 2
2.1成本控制的含义 ................................................................................................................. 2 2.2成本控制的原则 ................................................................................................................. 2 2.3成本控制的分类 ................................................................................................................. 2
2.3.1按控制的范围划分 .................................................................................................. 3 2.3.2.按控制的时间特征分类 .......................................................................................... 3 2.4成本控制的具体方法 ......................................................................................................... 3
2.4.1标准成本法 .............................................................................................................. 3 2.4.2目标成本法 .............................................................................................................. 3 2.4.3价值工程法 .............................................................................................................. 4 2.4.4 作业成本法 ............................................................................................................. 4
三、中小制造企业成本现状分析 ................................................................................................... 4
3.1中小制造企业成本控制面临的问题 ................................................................................. 4 3.2中小制造企业成本控制现状形成的原因 ......................................................................... 5 四、中小制造企业成本构成概述 ................................................................................................... 6
4.1中小制造企业成本构成 ..................................................................................................... 6
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4.1.1产品设计成本 .......................................................................................................... 6 4.1.2采购成本 .................................................................................................................. 6 4.1.3人工成本 .................................................................................................................. 7 4.1.4制造费用 .................................................................................................................. 7 4.1.5物流运输成本 .......................................................................................................... 7 4.1.6管理费用 .................................................................................................................. 7 4.1.7销售费用 .................................................................................................................. 7
五、加强和改善中小制造企业成本控制的对策 ........................................................................... 8
5.1建立目标成本体系 ............................................................................................................. 8
5.1.1制定产品目标成本 .................................................................................................. 8 5.2 控制目标成本 .................................................................................................................... 9
5.2.1控制产品设计成本 .................................................................................................. 9 5.2.2控制采购成本 .......................................................................................................... 9 5.2.3控制人工成本 ........................................................................................................ 10 5.2.4控制制造费用 ........................................................................................................ 10 5.2.5控制运输成本 ........................................................................................................ 11 5.2.6控制管理费用 ........................................................................................................ 11 5.2.7控制销售费用 ........................................................................................................ 12 5.3实现目标成本 ................................................................................................................... 12 5.4成本追踪 ........................................................................................................................... 13 六、宁波艾高金属制品有限公司成本控制的案例分析 ............................................................. 13
6.1公司简介 ........................................................................................................................... 13 6.2XY公司成本控制面临的问题 ......................................................................................... 13 6.3 XY公司产品设计阶段成本控制案例 ............................................................................ 14
6.3.1目标成本法分析 .................................................................................................... 14 6.3.2作业成本分析 ........................................................................................................ 15 6.4对XY公司成本控制提出的改进建议 ........................................................................... 15 6.5完善成本控制责任系统 ................................................................................................... 16 七、总结与展望 ............................................................................................................................. 17
7.1总结 ................................................................................................................................... 17 7.2不足与展望 ....................................................................................................................... 17
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中小制造企业成本控制研究
----以宁波艾高金属制品有限公司为例
摘要：在经济高速发展及市场环境的快速变化下，中小制造企业之间的竞争越来越激烈。为了生存和发展，中小制造企业一方面要不断加强产品的研发设计，同时也要从公司自身的成本控制入手，不断优化成本结构，提高核心竞争力。
本文在前人研究成果的基础上，进行了成本控制相关理论研究，着重探讨了成本控制的主要方法，描述了中小制造企业成本构成，并对该类企业成本控制的状况进行了调查研究，分析其存在的问题和形成的原因，并从成本因素入手，针对产品设计成本、采购成本、人工成本和制造费用等成本因素提出了改进意见。同时本文以理论与案例相结合对XY公司的成本控制现状进行了分析，通过引入企业成本控制的理论进行了改进。
关键词：成本控制、中小制造企业、设计成本、采购成本
Abstract ：In the high-speed economic development and market environment under the rapid change, the competition among the Small and medium-sized manufacturing is increasingly fierce. In order to survive and develop, the small and medium-sized manufacturing have to Continuously improve the design for product. On the other hand,the manufacturing shall start with cost control in the corporationg, Continuously optimizing the cost structure, keeping the core competence.
This paper is based on other people’s research results, and discuss the related research about cost control. This paper highlightes the main methods for cost control, describing the cost control structure, researching the condition in these companys, analysing the reasons, putting forward some view points from cost control factors including design cost、purchase cost、labor cost、manufacturing overhead and so on. At the same time, this paper studies the cost control condition about Ningbo AiGao metal products Co., LTD by the means of theory analysis and demonstration research, finally coming up with the advises for cost control improvement by introducing the related theorys about cost control.
Key words: cost control、Small and medium-sized manufacturing、design cost、purchase cost
一、绪论
中小制造企业是我国经济的重要支撑，近几年来，中小制造企业成本因素价格上涨，国内中小制造企业在生产经营和发展上面临了前所未有的压力和不确定性。控制和降低成本则是抵抗内外压力的有力武器。传统的财务成本控制方法在我国中小制造企业得到了广泛的应用，但是，传统成本控制方法存在的问题也日益凸现出来。所以我们要从源头上控制企业的成本，通过分析企业成本的构成，对各个成本因素进行有效控制。
本文针对中小制造企业成本控制问题作一深入研究，旨在为中小制造企业成本控制提供理论和应用上的借鉴。本文主要从三个方面对中小制造企业成本控制进行了探讨。首先，阐述了成本控制的基本理论，着重介绍了标准成本法、目标成本法、价值工程法和作业成本法，指出了传统成本控制方法的缺陷；其次，指出了中小制造企业成本控制面临的问题，以及成本控制现状产生的原因，在分析了产品成本结构的基础上提出了具体的应对措施；最后，以XY公司为例，综合运用目标成本法、价值工程法，作业成本法，对该公司提出了成本控制
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建议，倡导企业的信息化建设，在源头上进行企业的成本控制。
二、成本控制的基本理论
2.1成本控制的含义
所谓成本控制，是企业根据一定时期预先建立的成本管理目标，由成本控制主体在其职权范围内，在生产耗费发生以前和成本控制过程中，对各种影响成本的因素和条件采取的一
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系列预防和调节措施，以保证成本管理目标实现的管理行为。它包括成本预测、成本计划、成本控制、成本核算、成本考核和成本分析等六个环节。
2.2成本控制的原则
成本控制的原则主要包括：(1)全面性原则、(2) 节流与开源相结合的原则、(3)目标管理的原则。
1、 全面性原则
全过程、全方位和全员的成本控制构是成本全面性控制的三个主要方面。 全过程的成本控制，就是成本控制并不仅仅局限于生产过程的制造成本，而是全部内容扩大到产品寿命周期成本，指的是一个产品在企业内部所发生的各类费用，以及产品在用户
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使用过程中需要的运行成本、维修成本、保养成本等各个方面。
全方位的成本控制，即控制成本还一定要兼顾产品的不断创新，增加花色品种，并保证和提高产品的质量，以满足消费者日益增长的物质生活和文化生活的需要，绝不能片面地为了降低成本而忽视产品的品种和质量。
全员的成本控制，即成本涉及到企业的所有部门和全体职工的工作实绩。 2、节流与开源相结合的原则
在现代经济社会中，成本控制需要树立新的观念。它绝不应只是消极地限制和监督，而应是积极地指导和干预。成本控制需要通过成本的节约和新的替代成本的发生来完成。此外，还可以通过本、量、利分析和成本效益分析的基本原理，把成本与收益的关系结合起来，找出以利润最大化为目标的最佳成本和最佳产销量。通过这样的手段，可以有效地把损失和浪费消灭在产品投产以前，实现成本控制的作用。 3、目标管理的原则
成本控制以目标成本为支持，对企业的各项成本开支进行严格地限制和监督，努力做到以最少的成本开支，获得最佳的经济效益。
2.3成本控制的分类
成本控制的内容牵涉到企业生产的各个环节，内容十分广泛和复杂，为了充分发挥成本控制的作用，使得成本控制的研究思路更加清晰，从而形成完备的成本控制体系，有必要对成本控制进行适当的分类。在企业生产运作中，成本的划分没有一定的界限，所以我们只能
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按照一些主要的参考标准挪列出主要的几个类别。
2.3.1按控制的范围划分
按成本控制的范围不同，可分为重点控制和全面控制。
重点控制是指对完成指标影响最大的重点部门和职工投入相当大的人力、物力、精力和财力对其发生的经济业务进行控制。需要花费很大的精力为它制订周密的控制措施，在重点控制的目标完成之后，才能带动其他部门目标的完成，从而完成事先制定的成本控制目标。
全面控制是指对企业所发生的所有的经济业务都要进行控制，使其无一遗漏地处于被控制之中，以确保企业指标的全面完成。
2.3.2.按控制的时间特征分类
按成本控制的时间不同，可分为事先控制、事中控制和事后控制。 (1)事先控制
事先控制又称事前控制，就是在成本发生之前，先确定成本控制标准，如生产成本预算、劳动工时定额、物资消耗定额以及各种材料的成本目标等，对各项费用和各种资源消耗开支规定数量界限，作为衡量生产费用实际支出超支或节约的依据，并建立健全成本管理制度，以达到防患于未然的目的。 (2)事中控制
事中控制又称为过程控制，是指在企业生产运作当中，实际发生成本的过程中所进行的成本控制，它是对成本的耗费所进行的日常控制。在事中控制中通常运用标准法控制实际成本支出，并将成本的实际支出与标准成本进行比较，及时发现产生的偏差，以消除或减少这些差异。
(3)事后控制
事后控制是考核阶段的控制，就是对成本的实际耗费进行事后分析，及时找出成本差异发生的原因，明确责任归属于哪一方，总结经验教训，并制定出有效的措施，从而提高成本管理的水平。所以成本的事后控制着眼于将来工作的改进，希望避免不合理的支出和损失的重新发生，为未来的工作指明道路。
2.4成本控制的具体方法
2.4.1标准成本法
标准成本法，是指以正常的标准成本为基础，通过和实际发生的成本进行比较，把成本的实际发生额区分为标准成本和差异两部分，对成本差异进行分析控制。成本差异是由于实际成本和预定“目标”存在差额，以此为线索进行分析研究。标准成本要求掌握差异形成的原因和责任，并据以采取相应的措施，消除生产经营中各种不正常的、低效能的因素，以此避免各种“不利”差异的重新出现，实现对成本的有效控制。
2.4.2目标成本法
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目标成本法是一种以市场为导向，对有独立的制造过程的产品进行利润计划和成本管理的方法，主要是在产品生命周期的研发及设计阶段设计好产品的成本，而不是试图在制造过
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程降低成本。目标成本法着眼于成本发生源泉，做事前周密的、全盘的分析，把产品的装配视为“成本的装配”。
2.4.3价值工程法
价值工程法又称为价值分析，它是一门新兴的管理技术，是降低成本提高经济效益的有效方法。价值工程法是美国通用电器公司工程师麦尔斯在1947年首先采用。二战之后，由于原材料供应短缺，采购工作常常碰到难题。经过实际工作中孜孜不倦地探索，麦尔斯发现有一些相对不太短缺的材料可以很好地替代短缺材料的功能。价值分析对象的选择、功能分析和价值分析是价值工程法的主要内容。在运用价值工程法的时候一般选择改善期望值大、效果显著的产品或零部件作为分析对象。价值工程的核心就是对产品进行功能分析，去掉不必要的功能，削减过剩的功能，补充不足的功能，从而改善产品结构，以达到既能满足消费者的要求，又能保证必要功能，并提高企业的运行效率。
2.4.4 作业成本法
作业成本法，是一种通过对所有作业活动进行追踪反映，计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源的利用情况的成本计算和管理方法。它以作业为中心，根据作业对资源耗费的情况将资源的成本分配到作业中，然后根据产品和服务所耗用的作业量，最终将成本分配到产品与服务。
三、中小制造企业成本现状分析
3.1中小制造企业成本控制面临的问题
根据2003年国家经贸委、国家计委、财政部、国家统计局研究制订的《中小企业标准暂行规定》，中小制造企业须符合以下条件：职工人数2000 人以下，或销售额3个亿元以下，或资产总额为4个亿以下。其中，中型企业须同时满足职工人数300 人及以上，销售额3000 万元及以上，资产总额4000 万元及以上；其余为小型企业。与大型企业、尤其是实力雄厚的跨国公司相比，中小企业虽有结构简单、决策迅速、反应敏捷等优点，但也存在由于生产经营规模偏小带来的先天弱点，主要体现在生产效率、技术进步、资金筹措诸多方面。由于难以形成最佳规模生产，每位员工所创产值偏低，销售及管理费用又往往偏高，导致中小企业获利能力一般低于大企业，这也造就了中小制造企业在成本控制方面的一些缺陷。其中说来，主要有以下方面不同：
1、 产品设计成本不足。设计产品是企业生产的第一步，产品设计是否科学、合理，在很大程度上决定了产品的生产技术、质量水平和成本消耗，也关系着产品的生产和使用效果4
。一般说来，产品的设计需要经过方案的提出、论证、实际生产这三个步骤，在投放市场后还要进行试用，对于大型的制造企业来说，这个过程是会有专门的部门来完成，从制图员到市场推广都会有一套人马来协同合作，但对于中小制造企业来说，往往有心无力。一方面缺乏足够的资金来完成产品的设计，一旦设计出来也很难去做足够的新产品的市场反馈。另
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一方面，大多数的中小制造还处于初级的加工阶段，自己的研发力量不够强大，依靠的都是现成的图纸，对于新产品的创新和研发仍旧力度不足。
2、 产品采购制度不健全。对于一个制造企业来说，产品的采购成本可能占到了产品的大部分。成本控制制度健全的大型制造企业对于采购的管理是非常苛刻的，因为一旦缺乏制度的约束，就很可能滋生腐败问题。为了有效控制产品的采购成本，大型制造企业一般会建立严格的采购制度，通过比较供应商的产品质量和价格，建立供应商档案和准入制度；通过对比产品的价格，建立价格档案和价格评价体系等等措施。但中小制造企业由于体制尚未完成建立，常常缺乏类似的采购成本管理机制。
3、缺乏人工激励机制。一个企业要增强其核心竞争力，就要重视吸引人才，而吸引人才的关键是凭借企业雄厚的实力，广阔的发展前景和巨大的市场潜力，优厚的待遇等软硬条件来招贤纳士。这些方面，大型企业由于其自身的市场地位和社会地位，会吸引大量的优秀员工。但对于中小制造企业来说，员工的工资待遇和福利，竞争力相对比较弱，员工在工作当中没有得到相对应的待遇，缺乏足够的人文关怀。同时，在中小企业里面，许多的员工的成本节约意识没有到位，认为发生的费用是由公司负担，自己不需要为企业节约成本。
4、 制造费用分配不准确。制造费用的分配需要比较精确的成本统计数据，而在多数中小制造企业里面尚未建立管理信息系统，或未将系统末端延伸至生产班组，即不是由班组直接将原始数据输入系统，仍然采用填写报表，再由专业人员将报表数据统一汇总或输入计算机机。有的操作工和班组长不认真填报工时、材料消耗等表格，造成漏报数据和数据失真，很难保制造费用分摊的准确性。
5、运输成本控制不合理。运输是物流活动过程中的一个主要环节，涉及装卸、搬本运、包装等多种环节。中小企业由于自身订单的波动性比较大，准确估计发货量难度较大，对于车辆的配置情况不是很合理。在发货量大的情况下需要向社会上租用的运输车辆，造成运输成本的上升；而出货量较少的情况下，车辆和运输人员都处于闲置状态，造成大量的资源浪费。
6、行政费用超支严重。对于中小制造企业来说，企业规模虽小，但五脏俱全。企业组织结构相对大型单位来说比较简单，但随着规模不断扩大，仍免不了设置或增添若干职能岗位，加上企业需要对外应酬，行政管理费用难以降低，这势必会增加产品的成本。
7、市场营销费用过高。中小制造企业虽然营销渠道较短，但由于促销活动频繁，销售人员费用过大，单位产品营销费用一般偏高，同时又由于产品比较滞后，往往有退市的风险。在这样的情况下企业只能选择降价促销，压缩利润空间。
3.2中小制造企业成本控制现状形成的原因
中小制造企业成本控制存在着诸多的缺陷，究其主要原因，本文总结了以下几点： 1、制造业的成本管理尚未与不断变化的外部经济环境相适应。成本管理是企业经济管理的重要组成部分，它与外部经济环境密切相关。目前对成本管理影响最大的经济环境变化主要有两方面:一是我国产品买方市场的建立；二是指以电子技术为特征的变革。二者使得
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作为社会生产活动主要参与者的企业受到了重大影响。而我国传统的成本管理过多地局限于生产领域，通过降低直接材料、直接人工费和制造费用作为成本管理的主要手段，对产品开发、销售和售后服务等过程发生的成本费用的控制并不是十分重视。计算机的普及运用是电子技术革命的主要特征，运用计算机可以及时、准确地进行成本预测、决策和核算，有效地实施成本控制，对制造企业会计全面地考核、分析成本具有重要意义。但不幸的是我国有些企业的管理者还没有意识到这些变化，仍然依靠传统的手工操作，直接导致成本计量的准
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确性大打折扣。
2、缺乏成本约束激励机制。企业不能严格执行成本管理制度，而且缺乏应有的成本管理的内部牵制制度。管理者可以通过一系列手段任意修改成本资料粉饰会计报表，这种做法不仅使企业无法获得准确的成本资料进行管理，而且会破坏市场经济的正常运行。在另一方面，缺乏足够的激励机制对成本管理较好、经济效益高的企业是不公平的，因为它无法调动管理者和广大职工的积极性，势必造成成本的增加。
3、制造业的技术水平制约了成本的降低。技术水平的高低对降低成本有着直接影响。在一定时期，一定技术水平条件下，成本可以通过加强管理来降低，但这种方法不可能使成本一直降低，因此，企业管理者为了改进产品成本，就需要不断地提高技术水平。但是一些企业领导对技术创新的兴趣不高，原因是技术创新需要的成本很高，引进先进的生产工艺和设备需要强大的资金后盾，但在先进技术引进后企业往往无法马上实现利润的迅速增长。
4、制造业成本资料缺乏准确性。传统的成本核算多数是采用手工记账，在大多数情况下只能进行简单的核算，却无法核算出一些复杂的成本分析数据。现在的企业，成本核算十分复杂，需要运用大量的计算机运算，就不能再简化核算，而应该对成本的归集和分配进行精确核算，力求准确计算出产品成本，为全面成本管理打下基础。
四、中小制造企业成本构成概述
4.1中小制造企业成本构成
中小制造企业产品成本构成十分复杂，但其中主要包括产品设计成本、采购成本、人工成本、制造费用等。
4.1.1产品设计成本
产品设计成本是指企业设计一种产品，从开始到完成整个过程所需要投入的成本。企业在进行产品设计时，根据设计方案中规定使用的材料、经过生产工艺过程等条件计算出来的产品成本，它是一种事前成本，并不是实际成本。产品设计成本的高低主要取决于产品的结构、材料的质量以及加工的难易程度。产品设计是否科学、合理，在很大程度上决定了产品的生产技术、质量水平和成本消耗，也关系着产品的生产和使用的技术经济效果。产品设计成本根据产品的技术、性能、质量、功用等方面的各种不同特性设计方案，通过财务核算和预测，估计新产品在达到正式投产之前所需要发生的成本。它是新产品开发和老产品改造进行可行性分析的重要组成部分，可以论证产品设计的是否经济，是否有效，是否可行。
4.1.2采购成本
采购成本是指企业为经营发展需要，组织相关人员开展采购活动而发生的各项费用，具体包括订购成本、维持成本、缺料成本三大部分。
（1）订购成本
订购成本是指企业为了完成某次采购而进行的各种活动的费用，如采购人员的办公费、差旅费、邮资和通信费等各项支出。
（2）维持成本
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维持成本是指为保有物料或货物而开展一系列活动所发生的费用。 （3）缺料成本
缺料成本是指因采购不及时而造成物料或货物供应中断所引起的损失，包括停工待料损失、延迟发货损失和丧失销售机会损失等。
4.1.3人工成本
按我国劳动部颁发的（1997）261号文件规定，人工成本范围包括：职工工资总额、社会保险费用、职工福利费用、职工教育经费、劳动保护费用、职工住房费用和其他人工成本支出。其中，职工工资总额是人工成本的主要组成部分。
4.1.4制造费用
企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接成本。制造费用包括产品生产成本中除直接材料和直接工资以外的其余一切生产成本，主要包括企业各个生产单位（车间、分厂）为组织和管理生产所发生的一切费用，以及各个生产单位所发生的固定资产使用费和维修费，具体有以下项目：各个生产单位管理人员的工资、职工福利费，房屋建筑费、劳动保护费、季节性生产和修理期间的停工损失等等。通常说来制造费用一般是间接计入成本，当制造费用发生时一般无法直接判定它所归属的成本计算对象，因而不能直接计入所生产的产品成本中去，而须按费用发生的地点先行归集，月终时再采用一定的方法在各成本计算对象间进行分配，计入各成本计算对象的成本中。
4.1.5物流运输成本
物流运输成本是指运输企业完成特定客货位移而消耗的物化劳动和活劳动的总和,是运输企业在进行运输生产过程中发生的各种消耗的总和。运输成本主要包括：人工费用，如工资、福利费、奖金、津贴和补贴等；营运费用，如营运车辆的燃料费、轮胎费、折旧费、维修费、租赁费、车辆牌照检查费、车辆清理费、养路费、过路费、保险费、公路运输管理费等；其他费用,如差旅费、事故损失、相关税金等。
4.1.6管理费用
管理费用种类繁多，但主要包括：工会经费、职工教育经费、业务招待费、税金、技术转让费、无形资产摊销、咨询费、诉讼费、开办费摊销、公司经费、上缴上级管理费、劳动保险费、待业保险费、董事会会费以及其他管理费用。
4.1.7销售费用
企业在销售过程中所发生的费用。对工业企业而言，销售费用是指企业在销售产品、自制半成品和工业性劳务等过程中发生的各项费用以及销售本企业产品而专设销售机构的各项费用。具体包括应由企业负担的运输费、装卸费、包装费、保险费、展览费、销售佣金、委托代销手续费、广告费、租赁费和销售服务费用，专设销售机构人员工资、福利费、差旅
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费、办公费、折旧费、修理费、材料消耗、低值易耗品摊销及其他费用。但企业内部销售部门属于行政管理部门，所发生的经费开支，不包括在销售费用之内，而应列入管理费用。 五、加强和改善中小制造企业成本控制的对策 5.1建立目标成本体系 目标成本是以市场价格为主，以顾客为导向，企业在产品企划与设计阶段，运用价值工程与各种市场研究、产品功能分析及成本分析等方法以满足目标利润下的成本。目标成本法是通过顾客为导向，在竞争中求得优势，并设定市场价格上限寄以降低产品成本，在产品生命周期的初期阶段使设计者注重成本的降低，帮助企业各部门管理者在未开始产品生产前就衡量产品成本、功能。 采用目标成本法理念进行成本控制能够有效的对产品成本进行控制，使得产品成本符6合战略成本控制的要求，最终达到战略成本控制的目标。因此，在中小制造建立目标成本体系符合公司发展战略，有利于产品成本的控制。 5.1.1制定产品目标成本 (1)制定产品目标售价 中小制造企业根据自身产品的特点、市场地位和具有的竞争力，在确定目标售价时要: ①研究顾客需求 不管在什么行业，企业都希望采购的产品质量可靠，价格便宜。不过对于一些特殊行业，如军事、石油行业等，由于其本身所具有的战略意义与政治意义，因此对于产品来说，对质量的要求是第一位的，价格是第二考虑因素。 ②考虑竞争者售价 我们需要考虑参与竞争者是谁，竞争者的规模，竞争者属于外资大公司还是国内中小民营企业，我们和竞争者之间的优势劣势，通常情况下外资大公司的定价比较高，我们可以相应提高价格，如果是中小民营企业，则相应降低价格。 (2)制定目标利润 为了进一步改变中小制造企业在其相应领域的地位，迅速建立、巩固起在市场的份额，提高销售收入和市场占有率尤为重要，因此在考虑目标利润时，可以相应降低对利润的索取。一般情况下，可以考虑在进一步提高产品成本的基础上，保持价格有一定程度的提高，适当的提高目标利润。 ⑶制定目标成本 通过对目标售价与目标利润的确定，我们可以确定目标产品的控制成本。 目标成本=目标售价-目标利润（图5.1） 图5.1 制定产品目标售价 制定目标利润 制定目标成本
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5.2 控制目标成本
5.2.1控制产品设计成本
⑴运用 “产品设计成本”的管理方法节约成本。在产品设计、制造、使用各个阶段发生的成本设定目标值，进行先期成本控制，就是在限定的成本条件下进行设计，通过不断降低成本设计的各个环节的支出，以此控制采购成本，从而达到节约开支的目的。
企业在投产新产品前，都要由企业的设计部门进行产品设计，在进行产品设计时，应设计出产品使用的材料、经过的生产工艺、质量标准等条件，为了对新产品是否投产进行决策，应测算该新产品的成本水平。若该产品的成本水平在可接受的范围之内，则可以投产；若不在可接受的范围之内，则应对产品的设计方案进行修改，如减少材料的消耗量、降低使用材料的档次等，经过测算后，使之能够达到可接受的范围。
⑵采用目标成本法控制产品设计成本。从设定目标成本到在设计图纸上实现降低成本的活动是成本设计的中心阶段。在开发一种新产品时，首先估计该产品市场可接受的目标价格，然后确定目标利润，最后倒算出设计成本，并以此作为控制设计成本的依据。采用目标成本法进行成本设计时所包括的步骤和目标价格的设定、目标利润的形成、目标成本的达成等，这是一个循环过程，每一次循环都是对成本的一次挤压。
5.2.2控制采购成本
采购工作涉及面广，并且主要是和外界打交道，因此，如果企业不制定严格的采购制度和程式，不仅采购工作无章可依，还会给采购人员提供暗箱操作的温床。完善采购制度要注意以下几个方面：
⑴建立严格的采购制度。建立严格、完善的采购制度，不仅能规范企业的采购活动、提高效率，还能预防采购人员的不良行为。采购制度应规定物料采购的申请、授权人的批准许可权、物料采购的流程、相关部门（特别是财务部门）的责任和关系、各种材料采购的规定和方式、报价和价格审批等。
⑵建立材料的标准采购价格，对采购人员根据工作业绩进行奖惩。财务部对所重点监控的材料应根据市场的变化和产品标准成本定期定出标准采购价格，促使采购人员积极寻找货源，并且相互比较，不断地降低采购价格。标准采购价格也可与价格评价体系结合起来进行，并提出奖惩措施，对完成降低公司采购成本任务的采购人员进行奖励，对没有完成采购成本下降任务的采购人员，在分析原因的基础上，确定对其惩罚的措施。
⑶建立价格档案和价格评价体系。企业采购部门要对所有采购材料建立价格档案，对每一批采购物品的报价，应首先与归档的材料价格进行比较，分析价格差异的原因。一般情况下，采购的价格不能超过档案中的价格水平，不然的话就需要作出详细的解释。对于重点材料的价格，要建立价格评价体系，由公司有关部门组成价格评价组，通过不间断的收集有关的供应价格信息，来评价、分析现有的价格水平，并对归档的价格档案进行评价和更新。
⑷建立供应商档案和准入制度。对企业的正式供应商要建立档案，供应商档案除有号码、详细联系方式和地址外，还应有付款条款、交货条款、交货期限、品质评级、银行账号等基本信息，每一个供应商档案应经严格的审核才能归档。企业的采购必须在已归档的供应商中进行，供应商档案应定期或不定期地更新，并有专人管理。
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5.2.3控制人工成本
⑴加强对人工成本管理的认识
人工成本管理仍然是企业管理中的一个薄弱环节。首先是从战略上，加强对人工成本管理的认识问题，认识到它是关系企业多方位市场竞争中生死存亡的重要战略因素；其次是从分配的角度，认识到它是正确处理企业、职工二者利益的重要经济杠杆，从而调节劳动力资源的配置，形成企业的激励和动力机制的经济因素；第三是从管理上，认识到它是关系人才资源开发，关系企业经济效益的提高，关系到对活劳动消耗进行监督、投放的重要工作。
⑵做好直接人工成本的节约
在企业中，直接人工成本的节约，主要体现在平常的生产管理的绩效里面。对于一个产品产量起伏较大的企业，最好采用正式员工和临时员工相结合的用工制度。正式员工的优点是对企业有归属感，工作情绪相对比较稳定；缺点是人员流动性较差，相关的福利成本较高，解雇费用高。对于正式员工来说，他们比较适合于关键岗位和对于技术与经验要求较高的岗位，企业需要重点培养一定数量的正式员工，作为企业生产运作的种子员工。相对于正式员工，临时员工的流动性强，解雇成本较低，但是临时员工的工时工资通常却比正式员工要低，通常临时员工适合用于对技术和经验要求不高的岗位。企业应该根据岗位的性质和自身团队建设的需要，逐渐找到一个最恰当的正式员工和临时员工的用工比例，灵活的用工制度，可以给企业省下不少的人工成本。
⑶做好间接人工成本的节约
一般来讲，企业在进行长期市场预测时，必须要结合企业本身情况，确实建立起合理的企业组织架构，制定出长期人员聘用、培训计划。对于重要的职位，可参考平均市场人力成本状况，尽量给予长期福利，甚至高于市场人力成本的报酬，以达到为企业长期服务之效，避免人员流动频繁所带来的额外间接成本。对于普通业务人员，其薪资可以低于市场价格，但个人的绩效奖金可以大大高于市场价格。企业支付个人薪酬，主要依据还是其个人贡献的大小。对于一些一般职位，可以根据生产状况的实际需求，参考市场人力成本水平，进行调整和确定。同时，加班费的控制应有相应制度，一定要设定加班事先申报和事后核准，并结合最高加班时数的
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限额，对间接人工的加班费进行严格管控。
5.2.4控制制造费用
制造费用是一种间接成本，其分摊、归属和控制，都比采购成本和人工成本复杂，通常会遇到如部分间接材料、间接人工劳动力等无法精确测算，制造费用项目繁多，成本责任的牵涉面广等困难，因此要想在企业中制订统一的制造费用定额标准是一件困难的事。所以制造费用的控制需要做好分为运营控制与会计控制。 （1）运营控制
按生产过程人员的动作行为，制造费用划分为生产部门成本和服务部门成本，并分别控制。
①生产部门成本分为两种：
为生产准备而发生的成本，可采用如下两种控制方法： 其一，公司总部核准预算限额；
其二，本部门应有的工作效率和员工人数由各部门主管决定；
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②为准备生产设备而发生的成本，采用如下两种控制方法： 其一，培训工人正确使用机器设备； 其二，建立设备定期清理保养制度。 ⑵会计控制
①对于重要的费用项目，应汇集开支资料，编制日报或周报，通报给基层人员作为控制的依据。
②按月应编制弹性预算，分析和比较预算和实际成本间差异，通过划分的责任范围确定各个责任主体，以供中层管理人员作为控制的依据。
③分析预算差异和效率差异，制成报表以供企业高层作为控制的据。
在实际控制中，运营控制与会计控制一定要配合使用。在中小制造企业里，实施运营控制，可以达到削减浪费的作用。在资本密集型和技术密集型企业中，制造费用在产品成本中所占比重较大且有不断上升的趋势，因此，切实控制好这部分费用对于企业提高效益至关重要。
5.2.5控制运输成本
⑴合理选择运输工具
企业应根据不同货物的形状、数量、交货日期、到达地点等情况，来选择合适的运输工具。因为运输工具的经济性和迅速性、安全性、便利性之间有相互制约的关系，所以，在控制运输成本时，需要对运输工具的特性进行综合评析，才能作出合理选择运输工具的策略。 ⑵开展集运方式
运输成本控制的一个焦点是保留与大批量运输联系在一起的运输经济性。运输数量阅读每吨公里的费串就越低。为了在以时间为基础的战略中维持运输成本，相当大的管理注意力被引导到为实现运输集运的好处而开发独特的方法上。在现实中，集运必须在订货处理及选择前作出计划，为了避免耽误运输时间，所有集运的方面都要求及时更新信息，了解整个集运的过程。 ⑶优化仓库布局
从运输成本控制角度看，成本的降低是由于使用了仓库以达到最大的集运而取得的。通过优化仓库布局即优化仓库网络达到运输成本最小化，建立一个仓库合理化的基本经济原则是集运。一个制造商通常在广泛的地理市场区域中销售产品，假如客户的订货是少量的，那么集运的方式可以节省仓库的费用。 ⑷拥有适当车辆
车辆的拥有台数要根据发货量的多少确定。拥有台数过少，发货量多时，会出现车辆不足的现象。相反，拥有台数过多，发货量少时，会出现车辆闲置的现象，造成浪赞。所以，对运输部门来讲，拥有适当车辆是极为重要的。
5.2.6控制管理费用
费用是企业行政部门为组织和答理生产经营话动而发生的各种费用，它不能自接或间接归入某种产品成品中，大多具有固定性特征。在企业业务收入一定的情况下，有效地控制费用，将会直接为企业带来经济利益。如何做好管理费用预算的控制，不仅仅在于预算执行和控制过程中，而是一个综合治理的过程。
⑴科学合理地编制管理费用预算
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编制管理费用预算相对于编制其它成本费用预算，过程要简单，但要保证预算的准确性和可控性，却不容易，因为管理费用预算执行主体多是管理层的各级领导，其费用支出弹性较大，在编制预算时，要预防两种倾向:一是为满足管理层顺利完成预算指标考核，预算编制机构编制的预算指标过松，损害投资者和企业职下的利益，一是编制的部门预算指标过紧，弹性太差，容易造成预算执行主体脱离企业的整体发展。
⑵做好班组经济核算、考核
搞好班组经济核算的实质，就是要分清成本责任，最终要对责任实体费用指标完成情况进行考核，根据完成情况，进行奖惩。只有对责任实体成本做出及时、正确的评估和恰当的奖罚，才能真正调动各责任单位指标责任人完成指标的积极性，保证各自责任成本指标的完成，进而达到降低成本、提高效益的目的。
5.2.7控制销售费用
控制销售费用的方式有两种，分别是： ⑴选择恰当的销售费用管理模式
在制造业的微利时代，常见的销售费用管理大体有三种模式：①包干管理；②集权管理；③分级管理。包干管理就是对费用实行额度控制的管理模式。这种管理模式以前被广泛运用，目前仍然是一些企业销售费用管理的主要手段。集权管理就是费用审批权归总部的管理模式。假如销售人员缺乏费用约束力，那么这种管理模式可以起到很好的制约作用。分级管理就是把费用分摊下去，各个级别都掌握一定的费用额度，自由支配属于自己的资金。
⑵同时运用激励和约束机制 “全员营销观念”的盛行彰显了营销在企业中的重要地位，但不能因为重要就无限度地给予费用支持。费用与利润存在着此增彼减的关系，只有高层管理者才会把增加企业利润视为己任。在企业里面运用激励机制，可以提高销售人员节约成本的意识；约束机制的建立，也能够达到压缩营销费用的目的，两者共同使用，对于控制销售费用有着显著的效果。
5.3实现目标成本
通过以上各类成本因素的控制，我们可以很好地进行企业成本的控制，但是对于后续的成本监控仍需要采取相应措施。以下是实现目标成本步骤：
1、计算目标成本与现实成本的差距
将确定的目标成本与公司现行的可能达到的成本进行比较，计算出各成本要素和部分功能的成本差距。由于中小制造去噢企业一般定位在最低成本的竞争位置，现有的成本一般情况下要低于目标控制成本，需要通过分析找出目标成本在哪方面增加了对现有成本支出。
2、根据目标成本进行最佳设计、生产组合
设计人员按照确定的目标成本，参照出现的成本差距寻求最佳的设计组合，满足目标成本的需要。一旦最佳组合都无法满足目标成本需要，设计人员需要做出有效的解释，重新调整目标利润，并确定目标成本。
3.目标成本拆分
按照满足总目标成本的生产、设计组合成本，将总目标成本拆分，作为各部门成本控制的依据和标准。
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5.4成本追踪
在确定产品的目标售价、目标成本后，要对目标售价和目标成本进行追踪。了解竞争者的行为是否如预先预期，目标成本实现情况，目标售价下降对实现目标成本的影响。
六、宁波艾高金属制品有限公司成本控制的案例分析
6.1公司简介
宁波艾高金属制品有限公司（本文中以XY公司代替）成立于2004年9月，是一家集研究、开发、生产销售专业空调配件的现代企业。公司是专业生产铜管、铜管件、保温材料、压缩机、空调配件等产品的生产制造企业，公司通过ISO9001：2000质量提醒认证，目前拥有员工100余人。2010年被宁波市江北区安全生产管理局认定为规范化企业。
公司位于风景秀丽的滨海城市——宁波，在产品研制、铸造加工方面，公司拥有技术领先优势，目前为各类空调制冷产品提供配套产品、配套设备。 公司地址：宁波市洪塘广元路175号洪塘工业C区 邮编：315033
电话：0574-83096290 邮箱：hvac@sinochem-nb.com
6.2XY公司成本控制面临的问题
1、XY公司设计阶段成本控制(事前) 该企业由于运用的是传统的控制方法，对于设计阶段的工作做的并不充分，考虑也不是很周全，它比较重视事后成本核算，对于成本的性态和事前控制没有做到相应的调控。
2、XY公司成本核算阶段控制(事中) (1)材料采购成本控制问题
该公司在在采购原材料的过程中存在诸多问题，例如采购预算不准确，供应商不稳定；采购方式的选择不灵活、不科学；相关采购约束机制不健全等问题。
(2)人工管理成本控制问题
在企业人工成本控制中一般是通过建立企业劳动分配率、人事费用率、人工成本占总成本的比重三个比例指标来作为衡量人工成本的水平的标量。该企业的做法是将这三个指标的具体数值与同行业的其他企业或者与社会各行业同指标平均数值做比较，但是实际在企业运行过程中，发现这三个指标并不是孤立的，他们与企业生产许多环节的指标都存在着一定的配比关系。因而仅仅像企业的数值比较做法已经满足不了市场的发展需要，此问题在企业运营中被忽略了。
(3)制造费用控制问题
该公司虽然资产不多，但日常闲置的资产，每月大概要花1500元左右的维护费用，有些
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设备已经淘汰，尚未变卖，仍旧需要维护。通常说来对于这种情况的设备应该采用方法妥善处理，从而省下必要的维护费，减少成本开支。 3、XY公司成本考核阶段控制（事后) (1)考核激励机制不健全 考核和激励机制的内容比较粗放，没有形成系统的财务考核机制。其内容仅停留在企业利润完成和部分个别财务指标完成情况的考核，而不重视成本开支的考核，认为只要完成利润指标就可以了，这也体现了该企业的成本控制还有待进一步加强与改进。 (2)销售环节成本控制相对偏弱 在该企业中，销售环节成本并不明显，比较隐性。该单位的销售成本主要表现在非生产性用品、服务类无形产品等，该公司产品的推广费用比较高，经常采取的是广告方式进行推广，其在阿里巴巴和国内外大型展会中发生的销售费用较多。 6.3 XY公司产品设计阶段成本控制案例 XY公司在产品设计中，将新型纳米技术运用于空调铜管的生产，投放市场后，备受认可，近来接到一批订单，订购纳米材料的铜管，以目标成本法和作业成本法为手段，进行该款产品的成本控制。 6.3.1目标成本法分析 在建立和完善XY公司内部模拟市场核算体系的基础上，确定目标利润，将目标销售收入减去目标利润后，确定最终的目标总成本。XY公司在该款空调铜管采用纳米技术，成本调整后的目标利润是250万元，预计前期销售量是5万套，预计售价是216.5元/根，由此可以得到市场可允许成本为832.5万元，根据铜管的品种、价格、ABC基础数据确定，在现有生产条件下，该款产品的现行成本为851.4万元，比目标成本多出18.9万元。运用价值工程和功能改进计划等重新设计和生产产品，经过公司各部门的努力，成本大幅降低，能够使成本降低到目标成本822.5万元，因此，公司最后确定该款空调铜管的目标成本总额为822.5万元。 根据XY公司该款空调铜管的基本资料，来预测和确定单位产品目标成本。 （计算结果如表6.1） 产品调整前实际成本（元） 89 7.35 3.23 99.58 40.24 成本构成 比重（%） 52.27% 4.32% 1.90% 58.48% 23.63% 14
项目 目标单位售价 目标单位利润 目标单位成本 单位生产成本： 铜管费 辅料费 间接材料费 材料费小计 劳务费
调整后目预测调整后 标成本变动幅度（%） （元） -3.93% -31.02% 85.5 5.07 各因素影响率（%） 216.5 52 164.5 -2.06% -1.34% 3.23 93.8 40.24 制造费 单位成本合计 30.46 170.28 17.89% 100.00% -3.39% 30.46 164.5 -3.39% 表6.1单位产品目标成本预算表 (1)成本构成比重=单位生产成本各因素/单位成本合计(6.1) (2)各因素影响率=(调整后目标各因素值一调整前实际各因素值)/调整前单位成本合计(6.2) 通过测算，调整后该款产品的单位目标成本为160.23元，各主要成本项目的单位目标成本也可确定，能达到目标成本降低任务。 6.3.2作业成本分析 目标成本的确定与分解是公司成本核算管理总体规划的重要组成部分。通过实现对成本全过程的动态管理，进行作业成本分析与控制才能真正使目标成本指标在各层次都具有约束力，并准确及时予以反馈及控制。运用作业成本管理可以实现这种成本的动态管理。 XY公司产品品种繁多，生产工艺复杂，产品数量和结构差异也很大。因此，对XY公司全面实行作业成本管理是一项复杂的工作。在这样的情况下，我们可以先在局部采用作业成本管理，并通过作业成本管理所得出的一般性结论来重新评估该公司各类产品成本信息的准确性和有效性，以便更好地运用于管理决策和业绩评价中，继而在整个企业的生产运作过程中逐步推广和运用。 本文通过对XY公司该款铜管的作业过程进行作业成本管理制度的设计和应用，进行作业成本管理的试点和尝试。 (1)作业增值分析，减少不必要的流程 进行价值链分析，也可称为作业价值分析，是实行作业成本管理的起始点，可以通过绘制作业流程图完成。对作业全过程包括等待时间、原材料供应、各生产流程之间的搬运、检验等各个作业活动所需的时间都应在流程图中标明。 (2)作业效率分析，提高作业效率 并非所有的增值作业都是高效率、高效益的，它本省也有高效作业与低效作业的却别，所以有必要对增值作业的效率进行分析，尽可能地提高作业的执行效率，降低作业消耗资源的数量，实现降低作业成本的目的。 6.4对XY公司成本控制提出的改进建议 1、设计制造阶段成本控制对策 针对产品设计阶段中忽略成本控制的误区，依据目标成本分析和作业成本分析，将成本管理和产品研发设计有机的结合，避免了设计的盲目性，提高了制造业企业的市场竞争能力。 2、采购环节成本控制对策 (1)与供应商结成战略联盟 生产企业一旦与供应商结成战略联盟，两者之间的关系就可以成为一种长期合作的互惠互利的战略伙伴关系，双方不需要在一次交易中就急于收回成本，而是通过长期的交易来实现权利和义务的平衡。 (2)联合采购 联合采购是指同类型的中小生产企业联合起来共同采购的一种采购方法。通过联合采
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购，该企业可以直接面对上游产品的制造商，通过减少中间环节的流通，摆脱中间商的转手成本，这样就大大降低流通成本和保障产品质量。
3、人工成本控制对策
(1)人工控制方面要优化体系改革
企业可以依据行业特点和历史数据建立一个企业其他指标与人工成本各指标优化关系的体系，领导者只需要通过调控这一指标体系就可以使企业各项指标比例关系达到一个比较理想的状态，便可以使人工成本水平与企业发展战略相匹配。
(2)人员工资绩效有效管理
用市场手段提高员工的劳动积极性，实行多劳多得的薪酬方式，把员工的薪酬和企业的实际效益相挂钩。实行各种形式的计件工资制，形成一个降低成本，提高企业经济效益，增加员工收入，促进成本降低的良性循环机制。
4、制造费用控制对策
降低成本最有效的方法是彻底消除浪费，所以彻底消除浪费是企业始终不渝的追求。对于闲置的固定资产情况，企业应该通过综合运用合法的一些手段和方法，对资产进行重组和变现，以提高资产的使用效率和资金的周转率。
5、成本考核环节成本控制对策 (1)建立成本考核及激励机制
该公司需要制定先进合理的目标成本指标体系，同时严格执行考核制度。激励机制应明确规定奖励及处罚的各项规定，要让被考核部门和人员非常清楚地明白成本控制的业绩与奖励及处罚间是何种关系。
(2) 更新营销观念
企业制定严格的的行为准则对营销过程有着非常重要的作用，有了一个统一的准则能使营销人员行为规范化的同时，可以严格遵守奖惩制度；即凡是有利于企业扩大销售与市场占有的行为应当奖励；凡是有利于降低成本与规避风险的行为应当奖励。
6.5完善成本控制责任系统
XY公司通过多年的实践，建立了一套成本控制责任制，但是现行成本控制责任制还不完善，在成本核算、控制方面都存在很多的缺陷，有必要做进一步的完善。
在此根据成本控制的一般原理，建立完善XY公司成本控制责任制。
1、公司产品成本控制的第一责任人是公司总经理，财务副总经需要协助总经理承担领导公司成本控制的具体工作，财务部应该作为公司产品成本控制的综合管理和牵头部门，各职能部门和生产单位的主要责任人负责本部门成本控制工作。
2、工厂根据选定的目标成本控制生产成本。
3、生产分厂除日常维护以外的修理由生产计划部承担，生产计划部负责对修理费和在制品资金占用进行控制。
4、生产计划部负责对质量成本进行控制，根据销售部提供的销售需求组织购买各种材料，不仅要控制材料资金占用情况，还要严格控制采购成本。
5、销售部负责对销售收入、货款回收、销售服务费用进行控制，并做好下一生产周期产量的预计。
6、人力资源成本包含了各类应付职工薪金，福利和员工的培训费用，由具体由办公室负责对人力资源成本进行控制。
7、管理费用是指管理部门的办公性支出，由各管理部门负责控制。
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七、总结与展望
7.1总结
通过本文的研究，得到了以下一些结论：
1、XY公司有一套现阶段行之有效的成本控制体系。但是在公司业绩不好转的情况下，仍然掩盖不了宁波艾高金属制品厂公司在成本核算与成本控制方面都存在的问题。这套成本控制体系有很多需要改进的地方。
2、XY公司的最低成本战略并不适合现阶段的战略。现阶段的战略目标市场应该对准制冷剂生产等有着很好结构的市场。在这个市场并不需要采取低成本战略。宁波艾高金属制品厂公司应该采取中等价格、中等质量的策略。
3、由于XY公司的战略不同于以前，因此在采购、人力资源、生产运作、售及售后等方面都应该做出改变。在控制产品质量的前提下降低成本才是现有成本控制体系的改进方向。
4、XY公司需要对企业的采购、人力、销售等方面的成本进行控制，通过本文介绍的方式方法，来改变XY公司成本控制的现状，从而建立完善的成本管理体系。
7.2不足与展望
虽然本文在对XY公司的成本控制研究方面得出了一些有益的结论，但是在公司成本控制的研究同样存在局限性。主要如下:
1、在对该公司的成本现状研究方面资料不充足，特别是相关的成本控制数据。虽然这不影响公司本控制现状的结论，但是资料不足使得文章的说服力方面显得不够。在继续的研究中应该补公司在成本控制方面的具体的制度及对成本现状的进一步的详细分析。
2、对成本控制体系的改进措施分析有待深入。比如以通过ABC作业法对生产运作流程进行分析，并作更详细的改进，对新产品改进可以通过价值工程做更深入的研究等。但由于本篇论文的篇幅及资料所限，本文只能从目标成本法去把握成本控制体系。这也是本论文以后可以进一步改进的地方。
3、对成本控制改进的效果欠缺量化模型。虽然通过成本因素的细分对成本控体系进行了改进，但是这种改进的效果是否如所想一样的有效，依旧无法了解。本文在这方面缺乏后续的评价，缺乏论证的量化模型的支持。未来可以在成本控制方面做更进一步的量化改进。
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致 谢
当我的论文接近尾声之时，我的大学生活也即将结束。回忆这四年的大学生涯，我感触颇深。
这次的毕业论文得以顺利完成，我要感谢很多人。
首先，我要衷心地感谢我的导师：黄惠琴老师。从论文的选题，提纲的确定到写作、修改、润色以及最后的定稿，您都给与了我很多的帮助。论文指导的过程中，您无时不表现出渊博的学识、严谨的治学态度、诲人不倦的教学精神。在这里，我要再次向您诚挚地说一声：黄老师，谢谢您！
其次，我还要中化宁波的领导和同事给与我的帮助。因为有了你们的帮助、配合，我才能安心写论文并收集到我论文所需的宝贵的数据资料，使我的论文更完整、更科学，而不仅仅是纸上谈兵。
除此之外，我还要感谢宁波大学商学院以及商学院的领导和老师，在为我创设良好的学习环境的同时，还提供了宝贵的图书馆资源和网络资源，在此表示衷心的感谢。
最后，我还要感谢我的父母家人和同窗好友! 感谢他们在我写论文过程中给予我的支持和鼓励！
2011年4月19日
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