(2)财务报告舞弊与盈余管理
盈余管理是指企业管理当局及其会计机构和人员在有选择会计政策和变更会计估计的自由时，选择其自身效用最大化或是企业市场价值最大化的一种行为。财务报告舞弊与盈余管理的共同点：均是一种利润操纵行为。区别在于：第一，合法性上不同。盈余管理是在会计规范允许的范围内进行的，而财务报告舞弊是以违法的手段对财务报告进行操纵。第二，行为的性质不同。盈余管理是一个中性的概念，而财务报告舞弊则完全是个贬义词，无论是对企业、监管者、投资者都是有害的并且违反了相关法律规范。第三，监管措施不同。对盈余管理采取引导的方式，而对财务报告舞弊则应依法进行处罚。
（二）文献回顾
财务报告舞弊一直是阻碍证券市场正常发展的毒瘤,为了有效扼制财务报告舞弊行为，国内外学者对此进行了卓有成效的研究。已有文献主要关注于财务报告舞弊动因、舞弊特征以及识别和防范的研究 ,基于本文的研究需要，本在此部分重点对国内外有关财务报告舞弊手段和识别的研究文献进行回顾。 1国外文献回顾
国外对财务报告舞弊的研究开始较早，规范研究和实证研究相对都比较成熟。
（1）关于财务报告舞弊手段的研究
Besaley等(2007)的研究发现大部分的财务报告舞弊行为都涉及高估资产和收入。Schilit(2008)在结合研究近年来会计丑闻案例的基础上，总结了公司的财务舞弊行为，并将其分为七大类、30种具体手段。
COSO报告(2009)认为，财务报告舞弊两个最常见的手段是高估收入和资产。其中高估收入多数是通过提前确认收入或虚构收入来实现的，而高估资产则主要是高估存货、固定资产、无形资产和其他资产的价值，以及低估坏帐准备，
或是将不存在的资产登记入账。其他常见的财务报告舞弊包括侵占资产（其金额足以对报表使用者产生误导）和不适当的披露。 （2）关于财务报告舞弊识别的研究
国外对会计舞弊识别的研究侧重于会计舞弊的征兆即“红旗”方面，主要提出了会计舞弊的可能征兆，并通过实证研究证实了会计舞弊征兆和信号在识别会计舞弊中的作用。
Albrecht和Romney(2008)以问卷调查方式证实了“红旗”可作为公司会计舞弊的征兆。他们的研究发现，许多良好的预警指标都与管理人员的个人素质有密切关系，例如关键执行人员独断专行等。同时，许多针对公司的指标，如业务经营显著恶化等，却和舞弊发生的关系并不显著。
Treadway Committee(2009)的报告认为:财务报告舞弊通常与那些正处在财务困难中的公司联系在一起。
COSO(2007)报告《内部控制——整体框架》报告发现，舞弊公司的独立董事所占比例比非舞弊公司小，舞弊公司董事会中灰色董事的比例大于非舞弊公司，舞弊公司外部董事和独立董事的任期比非舞弊公司短，舞弊公司外部董事和独立董事所持股权比例比非舞弊公司低，舞弊公司设置审计委员会的例低于非舞弊公司。
Beasley(2010)运用logist回归方法对董事会成员构成与会计舞弊之间关系的实证研究表明，舞弊公司董事会成员中外部董事的比例显著地低于未舞弊公司，外部董事的比例与会计舞弊的可能性显著负相关，但审计委员会的存在和组成并不显著地影响会计舞弊的发生率。董事会中外部董事的任期增加、持股比例增加、在其它公司任职减少使会计舞弊发生的可能性下降。董事会规模小，会计舞弊发生的可能性下降。
Abbott，Parker and Peters(2010)分析了发生财务误报公司审计委员会的
特征，进一步强调了提高公司审计委员会独立性的重要性以及财务专家在审计委员会中存在的必要性。
2国内相关研究
我国对财务报告舞弊的研究起步较晚，国内对此问题的研究主要采取规范的研究方法，近年来也有一些实证研究的文献。 （1）财务报告舞弊手段研究
戚明（2007）研究了新会计准则下企业利润操纵的空间。指出新准则对存货、资产减值准备和合并报表等方面的变革降低了利润操纵空间，同时公允价值计量属性的引入扩大了企业利润操纵空间。
陈雪英（2008）针对新会计准则下公允价值、存货、资产减值、债务重组和 利息资本化会计处理方法的改变，分析了它们对上市公司利润操纵行为的影响。 张瑞辉（2009）认为，新准则在存货发出计价方法、资产减值准备的冲回、同一控制下企业合并的计价基础以及合并报表范围的扩大等方面遏制了企业操纵利润的空间。同时，新准则在公允价值的采用、借款费用资本化范围的扩大、债务重组和非货币性资产交换的会计处理、无形资产入账和摊销、固定资产折旧等会计处理上又扩大了企业利润操纵空间。
王红珠（2010）研究指出新企业会计准则在存货计价方法、资产减值损失、同一控制下企业合并的会计处理方法、合并报表范围等方面能有效遏制企业利润操纵行为。
（2）财务报告舞弊识别研究
陈国欣等（2007）以1994年至2005年间126家财务报告舞弊公司和126家正常公司为样本，统计结果发现，舞弊公司往往具有更高的资产负债率、管理层持股比例、非独立董事占董事会比例，偏低的净资产回报率、国有股比例和偏小的独立董事规模，以及高层辞职频繁和被ST或PT等特征。
刘树磊、李强（2011）对我国制造行业上市公司财务报告舞弊公司的特征行了分析，研究发现：总资产周转率、流动比率、资产负债率、审计意见和资本公积、所有者权益等指标能比较好的识别制造业上市公司舞弊现象。
3国内外研究述评
从以上有关财务报告舞弊的文献综述中我们可以看到，国外研究者从财务报告舞弊的手段、舞弊公司的特征等方面作了大理的理论研究和实证研究，为我们提供了丰富的理论基础和研究方法，值得我们借鉴和吸收。国内关于财务报告舞弊的研究主要采用规范研究，也有的采用实证研究。这些研究成果对本文关于上市公司财务报告舞弊的研究有着很好的启示。本论文是在借鉴和吸收上述国内和国外文献的研究方法和研究思路的基础上，结合中国证券市场的实际状况而形成的。
三、我国上市公司财务报告舞弊动因、手段及识别分析
（一）我国上市公司财务报告舞弊的动因
从上交所1990年12月19日成立开始，我国证券市场已经历了二十年的发展，在取得巨大成就的同时，制度上仍不尽成熟、不尽规范。研究我国上市公司财务报告舞弊问题，不可脱离我国证券市场特殊的融资制度背景。研究中国证券市场的融资制度，就可发现上市公司财务报告舞弊具有如下特殊的动因。
1为获得上市资格条件
根据我国《证券法》、《上市公司新股发行管理办法》（证监会令第1号）、《关于做好上市公司新股发行工作的通知》（证监发〔2001〕43号）、首次公开发行股票并上市管理办法》（证监发〔2006〕32号）等相关法律的规定，申请上市的公司在财务上必须要满足一定的条件，如发行股票前必须具有持续盈利能力，财务状况良好。因此，一些业绩并不是十分好的企业，为了达到上市资