（一）固定资产借款费用资本化期间

《制度》规定，为购建固定资产的专门借款，其借款费用是否资本化，主要看所购建的同定资产是否达到预定可使用状态。对于已经达到预定可使用状态的固定资产，不管是否办理竣工决算其借款费用应直接计人当期损益，对于尚未达到预定可使用状态的固定资产，借款费用应予以资本化。这种核算方法注重所购建固定资产的经济实质是否已经达到预定可使用状态，而不拘泥于是否办理竣工决算这种外在的表现形式。 （二）资产减值的认定

资产减值是指资产的可收回金额低于其账面价值。《制度》第五十一条第一款规定：企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。资产减值准备的计提虽然体现了谨慎性原则，但同时也是实质重于形式原则的运用。当一项资产在年度终了其实际价值与账面价值发生背离时，原账面价值已经不能反映企业资产的真实状况，经济业务发生时所做的原始记录只能作为形式上的参考。

三、在信息披露方面的应用

（一）关联方关系及其交易。

在《制度》中给出了判断关联方关系的标准，即“在企业财务和经营决策中如果有一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，则它们之间存在关联方关系；如果两方或多方同受一方控制，则他们之间也存在关联方关系。” 由此可见，判断是否存在关联方关系的根本标准是控制、共同控制或施加重大影响。但在运用这个判断标准时，应当着重于实质，而不能仅仅注意持股比例法律形式，即企业在处理与其他企业的交易时，是否存在着有碍公平交易的因素，交易结果是否影响投资者和债权人的利益等。 （二）或有事项的披露

《制度》规定，对某些经营发生的或对企业财务状况和经营成果有较大影响的或有负债，即不符合负债的确认条件，也应予以披露，如已贴现的商业承兑汇票、未决诉讼、仲裁、为其他单位提供债务担保等形成的或有负债。这些或有负债虽然在法律形式上并未确属本企业债务，但从经济活动的实质看，可能会对企业的财务状况和经营成果有较大影响，若不予以披露不能确保会计信息使用者获得足够充分和详细的信息。与此同时，或有资产也应在附注中予以披露，但通常只需披露或有资产的形成原因、预期对企业的财务影响等，这些或有资产，虽然法定所有权并未确属本企业，但该项资产的实质很有可能给企业带来经济利益，

可能会影响会计信息使用者对企业财务实力的了解。由此看出，或有事项的披露是实质重于形式原则的具体体现。

（三）长期股权投资会计核算方法的确认。

《制度》第22条第2款规定企业的长期股权投资，应当根据不同情况，分别采用成本法或权益法核算。如果企业对被投资单位的生产经营活动和重大决策没有控制权或共同控制权，而且不能产生重大影响，那么长期股权投资应采用成本法进行会计核算；反之则应采用权益法进行会计核算。在会计实务中，通常采用持股比例的方法来进行判断和选择，如果企业对其他单位的投资占该单位有表决权资本总额的20％或20％以上，或尽管投资不足20％，但具有重大影响的，应采用权益法进行核算；如果企业对其他单位的投资占该单位有表决权资本的20％(不含20％)以下，或对其他单位的投资虽然占该单位有表决权资本总额的20％或20％以上，但不具有重大影响的，应采用成本法核算。可见，长期股权投资核算方法的选择标准是企业对被投资单位生产经营活动和重大决策是否拥有控制权、共同控制权或具有重大影响，而具体的持股比例只是一种外在法律形式，只是判断是否拥有控制权、共同控制权或具有重大影响的指标，不是绝对标准，因为它会随着被投资单位股权结构等情况的不同而有所差别。 （四）股份制企业每股收益的双重表述。

股份制企业在公布每股收益时，只用净收益除以流通在外普通股的股数来计算是不全面的。因为一些可转换成普通股的有价证券，如认股权证、可转换债券、可转换优先股等，尽管他们在法律形式上并非发行在外的普通股，但从经济实质上看则和普通股无异。因此，股份制企业财务制度要求，资本结构复杂的公司在对外公布每股收益时，需要作出双重表述：一要表述原来的每股收益；二要表述“充分稀释后的每股收益”。这也是实质重于形式的体现之一。 （五）期后事项的处理

期后事项是指资产负债表日至审计报告日以及审计报告日至会计报表公布日发生的对会计报表产生重要影响的事项。虽然在形式上这类事项发生在资产负债表日后，事项所引起的状况在资产负债表日并不存在。但如果不加以说明．将会实质上影响会计报表使用者做出正确的估计和决策，影响会计信息的公允表达。因此按照实质重于形式原则，期后事项应在会计报表附注中加以披露。

四、其他具体应用

（一）自营方式建造固定资产

企业通过自营方式建造固定资产，其入账价值应当按照建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出确定。工程完工，从法律形式上讲，已经

形成了固定资产，但因为其尚未达到预定可使用状态，根据实质重于形式原则，不能将支出进行结转，作为固定资产入账。同样，从法律形式来看，只有办理了竣工决算手续才能正式投入使用，但实质上，大多数时候固定资产办理竣工决算前便已投入使用。有些上市公司往往在所建造的固定资产已达到预定使用状态时，迟迟不交付使用，从而达到虚增固定资产，同时少记财务费用虚增利润的目的。因此《制度》规定，企业应当在达到预定可使用状态之日起，不论是否办理竣工决算，按照工程结算造价或工程实际成本等，按估计的价值转入“固定资产”账户，并计提折旧，待办理竣工决算手续时，再按实际成本调整原来的暂估价值，并调整已计提的折旧额。 （二）待摊费用的摊销

《制度》规定，待摊费用应按其受益期限在一年内分期平均摊销，计入成本、费用，但是如果某项待摊费用实质上已经不能使企业收益，应当将其摊余价值一次全部转入当期成本、费用，不得继续作为资产核算而待以后期间摊销，这种方法强调待摊费用的核算应以其实质，即使企业受益为据。

2.2.2在《企业会计准则》中的应用及分析

实质重于形式在新《企业会计准则》（以下简称《准则》）中的应用随处可见，它体现了我国会计准则与国际会计准则的趋同，更加保证了会计信息的真实性和可靠性。以下我们就从一些典型规定来分析其应用（与《制度》规定重复内容不再赘述）。

一、在会计要素确认方面的应用

（一）收入的确认

在收入准则中，分期收款销售，是指商品已经交付，但货款分期收回的一种销售方式。在分期收款销售方式下，销售方通常要在分期收款期限内保留商品的法定所有权，直至账款全部收回。虽然从法律形式上看，销售方仍然保留着商品的所有权，但从该项交易的经济实质上看，当销售方将商品交付给购货方时，商品所有权上的主要风险和报酬实质上已经转移给购货方，销售方不再对该商品实施控制，该商品上的经济利益已经归购货方所有。因此，在进行会计处理时，销售方应确认商品销售收入，并相应地结转销售成本，该商品不再属于销售方，而是购货方的存货。分期收款销售从经济实质上看，是购货方为提前取得货物而向销货方借入一笔款项，来购买该商品，并采取分期偿还本金及利息的方式进行偿还，它属于一种以融资方式购入货物的行为，因此，在交易日购货方所购入的商

品的公允价值可视为贷款的本金，在各期收到货款时，应按期初未收回本金与实际利率之积确认为利息收益。 （二）金融资产相关问题的规定

《准则》规定，企业将金融资产所有风险和报酬转移给转入方的，应当终止确认金融资产；保留了金融资产所有权上几乎所有风险与报酬的，不应终止确认金融资产。例如金融企业按照回购协议先卖出再按固定价格买入的证券、票据、贷款等金融资产，由于其保留了金融资产所有权上几乎所有风险与报酬，实际上属于一种融资行为，因此不确认金融资产的转移，而确认一项负债卖出回购金融资产款。同时，金融工具列报准则对金融资产、金融负债和权益工具的定义明确指出，应当根据其实质反映，从协议中的条款获取实质性信息，以判断其类别并进行反映，这也是实质重于形式要求的反应。 （三）衍生金融工具的会计确认。

衍生金融工具的特点之一就是合约所体现的交易，是将在未来发生的，这与现代会计要素定义相悖，一般不能在表内披露。因为无论是权责发生制还是收付实现制，都要求以过去已经发生的交易或事项为基础，对未来发生的交易或事项则不予确认。衍生金融工具由于权利与责任没有实际发生，不能加以确认。但衍生金融工具隐含巨大风险性，从合约的订立到履行过程中，价值不断变化，如果在合约履行时再确认损益，就不能反映合约的风险，不能满足使用者的决策和监管部门的风险管理需要。因此，对衍生金融工具的确认，应按照实质重于形式的原则，在合约已订立且风险报酬实质转移的情况下，就开始确认、记录、报告和披露，承认其利得或损失，将合约订立、持有、履行的过程全面反映出来。 （四）应收债权的出售与融资

指企业将其按照销售商品、提供劳务的所取得的应收债权出售给银行等金融机构.。在进行会计核算时，应按照实质重于形式的原则，充分考虑交易的经济实质。对于有明确的证据表明有关交易事项满足销售确认条件，如与应收债权有关的风险和报酬实质上已发生转移等，应按照出售应收债权处理，并确认相关损益；否则，应作为应收债权的质押权取得借款进行会计处理。另外，如果出售应收债权时附有追溯权，则应视同质押取得短期借款核算。

二、在会计政策选择方面的应用

（一）借款费用资本化处理

首先，《企业会计准则一一借款费用》将借款费用可以资本化的资产范围从固定资产扩大到“需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的固定资产、存货、投资性房地产等”，将借款费用可以资本化的借款