询证函编号 是否回函 （是/否） 账面余额 回函金额 差异 审计说明 （1） 银行询证函： Y1 Y2 ??（略） 审计说明：
（1）对甲公司2012年12月31日有往来余额的银行账户实施函证程序。 （2）因余额低于明显微小错报临界值，项目组采用消极的方式向该银行函证。 （3）差异金额3万元，小于明显微小错报的临界值，无需实施进一步审计程序。
否 是 ??（略） 3 235 不适用 232 不适用 3 （2） （3） ??（略） ??（略） ??（略） ??（略） （4）因甲公司于2012年9月关闭某地办事处并注销其银行账户，拟不再函证该银行账户。 【要求】
（1）针对上述审计说明（1）-（4），逐项指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
（2）指出在什么条件下注册会计师可以不实施向银行及金融机构的函证程序，并指出不实施函证时应采取的措施。
2．【答案】
（1）1）否。未对零余额和在本期内注销的账户实施函证，也未评估这些账户是否对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。
2）否。注册会计师实施银行函证时，应当采用积极的方式，不应采取消极的方式函证。 3）否。小额差异也需要进行调整/小额差异可能是由方向相反的大额差异相互抵消形成的。
4）否。应向被审计年度所有存过款的银行发函，包括零账户和账户已结清的账户。已注销账户属于当年已结清的账户，应函证。
（2）如果有充分证据表明某一银行存款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低，可以不向这些机构实施函证程序，但应当在审计工作底稿中说明理由。
3．乙注册会计师在对P公司2009年度财务报表进行审计时，对P公司的银行存款实施的部分审计程序为：
（1）取得2009年12月31日银行存款余额调节表；
（2）向开户银行寄发银行询证函，并直接收取寄回的询证函回函； （3）取得开户银行2010年1月31日的银行对账单。 【要求】
（1）请问乙注册会计师向开户银行询证的作用有哪些?
（2）请问乙注册会计师应采取什么方式才能直接收回开户银行的询证函回函?目的是什么? （3）请问乙注册会计师取得银行存款余额调节表后，应检查哪些内容?
（4）请问乙注册会计师索取开户银行2010年1月31日的银行对账单，能证实2009年12月31日银
行存款余额调节表的哪些内容?
3．【答案】
（1）乙注册会计师通过向开户银行函证，不仅可以查明P公司的银行存款、借款的存在，还可发现企业未登记入账的银行存款、借款。
（2）在询证函内指明回函请直接寄往乙注册会计师所在的会计师事务所，或在询证函内附上贴足邮票的以乙注册会计师所在的会计师事务所为回函地址的信封，乙注册会计师直接收回开户银行询证函回函的目的是防止P公司截留或更改回函。
（3）乙注册会计师应检查银行存款余额调节表中未达账项的真实性，以及资产负债表日后入账情况。 （4）乙注册会计师索取开户银行2010年1月31日的银行对账单，可以证实列示在银行存款余额调节表上的在途存款和未兑现支票的真实性。
第十三章 完成审计工作与审计报告
一、简答题：
1. 乙注册会计师审计B公司2009年度财务报表，审计报告日为2010年3月15日，财务报表公布日为3月20日。B公司在资产负债表日后有如下事项：
（1）B公司应收C公司一笔金额较大的货款，在2009年12月31日，C公司经营状况良好，并无显示财务困难的迹象。但在2010年3月10日，C公司发生火灾，无力偿还B公司的货款。
（2）B公司内部审计人员于3月21日发现2009年度已审计财务报表存在100万元的重大错报，并向公司最高管理层作了汇报。
【要求】
（1）假定乙注册会计师在2010年3月11日获知C公司发生火灾，并于当日实施了必要审计程序后，应当提请B公司如何处理？
（2）假定乙注册会计师在2010年3月25日获知B公司2009年的财务报表中存在的重大错报，并且被审计单位的管理层已经修改了该财务报表，注册会计师应当采取的措施有哪些？
（3）假定乙注册会计师在2010年3月25日获知B公司已审计财务报表中存在着100万元的重大错报，并且被审计单位的管理层未采取任何行动，注册会计师应当采取的措施有哪些？
1.【答案】
（1）该事项是在资产负债表日后、审计报告日前发生的，虽不影响2009年度财务报表的金额，但可能影响报表使用者对财务报表的正确理解，乙注册会计师应当提请B公司在财务报表中给予以适当披露。
（2）注册会计师采取的措施有：
①实施必要的审计程序；
②复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况； ③针对修改后的财务报表出具新的审计报告。新的审计报告应增加强调事项段。
（3）注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告，并将拟采取的措施通知治理层。通常，针对上市公司客户，注册会计师可以考虑在中国证券监督管理委员会指定的媒体上刊登公告，指出审计报告日已存在的、对已公布的财务报表存在重大影响的事项及其影响。
注册会计师决定采取的具体措施取决于自身的权利和义务以及所征询的法律意见。
二、案例分析题：
1. 甲公司是一家生产和销售家电产品的上市公司，2014年4月，ABC会计师事务所首次接受委托，审计甲公司2013年度财务报表，委派A注册会计师担任项目合伙人，A注册会计师确定甲公司2013年度财务报表整体的重要性为800万元。审计工作底稿记录了A注册会计师在审计完成阶段实施的工作和形成的结论，部分内容摘录如下：
（1）A注册会计师通过复核审计工作底稿，对甲公司财务报表中的错报进行了汇总。由于汇总数为700万元，A注册会计师的认为甲公司财务报表不含有重大错报。
（2）在考虑利润表错报时，A注册会计师注意到甲公司高估营业收入1000万元，同时高估销售费用950万元。考虑到这两项错报抵消后对利润总额的影响远低于财务报表整体的重要性，A注册会计师认为这两项错报不应响利润表的公允反应。
（3）甲公司于2014年2月进行重大资产重组，A注册会计师认为，该事项不影响甲公司2013年度财务报表，因此未实施审计程序。
（4）管理层经批准在对外公布财务报表前仅针对发生于审计报告日后的一项销货退回修改了已审计财务报表，A注册会计师也仅对该事项于将专门针对期后事项的程序延伸到新的审计报告日，并针财务报表修改部分增加了补充报告日期。
（5）尽管A注册会计师已针对期后事项实施了满意的审计程序并获取了相应的审计证据，但仍要求管理层在书面声明中声明“根椐企业会计准则的规定，所有需要调整或披露的资产负债表日后事项都已得到调整或披露”。
（6）审计工作底稿记载了A注册会计师为履行主动识别第一时段期后事项的审计义务而设计和实施的专门程序，包括査阅甲公司所有者、管理层和治理层在财务报表日后举行会议的纪要，并查阅其最近的中期财务报表。
【要求】
（1）分别针对情况（1）-（5），不考虑其他情况，逐一指出A注册会计师的处理是否恰当。如不恰当，简要说明理由；
（2）针对情况（6），指出A注册会计师通常还应当实施的其他专门程序。 1.【答案】 （1）
情况（1）不恰当。评价错报时，不仅要考虑错报得汇总数，还应当考虑毎一单项错报，以评价其对相关类别的交易、账户余额或披露的影响。
情况（2）不恰当。所述两项错报单独来看都是重大的，且不属于财务报表的同一项目，注册会计师应当认为财务报表整体存在重大错报。
情况（3）不恰当。甲公司2014年2月的重大资产重组可能属于需要在财务报表附注资料中披露的非调整事项，A注册会计师应当实施审计程序。
情况（4）恰当。 情况（5）恰当。
（2）其他专门程序包括：了解管理层为确保识别期后事项而建立的程序，询问管理层和治理层，确定是否已发生可能影响财务报表的期后事项。
2. 甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事a、b和c三类石化产品的生产和销售。A注册会计师负责审计甲公司2011年度财务报表，按照税前利润的5%确定财务报表整体的重要性为60万元。
2011年12月31日，甲公司存货的账面余额为2000万元，未计提存货跌价准备。A注册会计师结合销售合同等因素确定了b产品和相关原材料的可变现净值，认为应计提跌价准备70万元，并向管理层提出调整建议。管理层以该金额不重大为由拒绝调整。
【要求】针对资料，假定不考虑其他因素（如所得税），代A注册会计师判断应出具何种类型的审计报告，并续编审计报告。
2.【答案】 审计报告意见类型：保留意见 续编审计报告： 三、导致保留意见的事项
甲公司2011年12月31日资产负债表中列示的存货余额为2000万元。管理层未按照企业会计准则（或：企业会计准则和《企业会计制度》）的规定对存货按成本与可变现净值孰低计量。如果按成本与可变现净值孰低计量，存货账面价值将减少70万元。相应地，资产减值损失将增加70万元，净利润和股东权益将分别减少70万元。
四、保留意见
我们认为，除“三、导致保留意见的事项”段所述事项产生的影响外，甲公司的财务报表在所有重大方面按照企业会计准则（或：企业会计准则和《企业会计制度》）的规定编制，公允反映了甲公司2011年12月31日的财务状况以及2011年度的经营成果和现金流量。
3. ABC会计师事务所的A注册会计师在执行项目质量控制复核时遇到下列与审计报告相关的问题： （1）2012年度甲公司为关联方向银行借款提供信用担保，未在财务报表附注中披露。审计项目组认为该事项对财务报表使用者理解财务报表有重大影响，拟在审计报告中增加其他事项段予以说明。
（2）2012年度乙公司董事长因其亲属利用内幕消息买卖乙公司股票而受到监管机构调查。审计项目组与监管机构的沟通结果表明，该事项系董事长亲属个人的不当行为。与乙公司及其董事长无关，截止审计报告日，监管机构未出具正式调查报告，因媒体对该事项报道较多，审计项目组拟在审计报告中增加其他事项予以说明。
（3）2012年度丙公司全部交易在一体化的信息系统中仅以电子方式生成、记录和报告。由于信息系统一般控制存在值得关注的内部控制缺陷，导致审计项目组无法信赖自动化应用控制，审计项目组拟出具无法表示意见的审计报告。
（4）审计项目组认为丁公司管理层在财务报表中运用持续经营假设不适当，并发现年末存货余额存在重大错报（该错报对财务报表的影响重大但不具有广泛性）。审计项目组拟就持续经营问题对丁公司2012年度财务报表发表否定意见，但不再在审计报告中提及存货的重大错报。
（5）ABC会计师事务所首次接受委托，审计戊公司2012年度财务报表。戊公司2011年度财务报表
存在重大错报，管理层已进行更正，前任注册会计师已重新出具无保留意见审计报告，审计项目组拟不在审计报告中提出该事项。
（6）2013年初，己公司管理层发生重大变更，前任管理层拒绝提供与管理层认为自身已履行2012年度财务报表编制责任有关的书面声明，根据获取的审计证据，审计项目确认为己公司2012年度财务报表整体不存在重大错报拟发表标准无保留意见。
【要求】 针对上述第（1）至（6）项，注册会计师逐项判断审计项目组对审计报告的处理是否恰当，如不恰当，简要说明理由。
3.【答案】对问题（1）的处理不恰当。财务报表存在应披露而未披露的重大事项时，应发表保留或否定意见，而不是在审计报告的其他事项段中说明。
对问题（2）的处理不恰当。由于监管行动的未来结果存在不确定性，注册会计师应在审计报告中增加强调事项段予以说明。
对问题（3）的处理不恰当。项目组应当考虑解除业务约定。如果在出具审计报告之前解除业务约定被禁止或不可行，应当发表无法表示意见。
对问题（4）的处理不恰当。即使发表否定或无法表示意见，也应在事项段中说明注意到的、导致发表非无保留意见的所有其他事项及其影响。
对问题（5）的处理恰当[解析：发现上期经审计的财务报表存在重大错报后，管理层更正上期报表，前任重新出具了审计报告，后任注册会计师仅对本期财务报表出具审计报告]
对问题（6）的处理不恰当。审计项目组应要求后任管理层提供书面声明。如后任拒绝，应出具无法表示意见审计报告。
【备注】案例题里面的黄色部分为分析理解用，答题时不需要写。