第三章

案例分析一

试分析以下项目是否符合职业道德准则的要求： (1) 事务所拥有A公司发行的200万元的三年期债券，拟接受委托对该单位进行年度报

表审计；

答：因事务所与A公司有专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益关系，将损害其独立性，不符合职业道德准则的要求

(2)王注册会计师于2002年8月离开委托单位B，现参加对该单位2005年度的会计报表审计；

答：因王注册会计师以前曾任职B单位，为保持独立性，应回避经济利益威胁、关联关系和自我评价威胁，尤其是在鉴证小组成员需要对其在鉴证客户工作期间编制的对象或估价的财务报表要素出具报告的情况下，所以王注册会计师不应参加B单位的会计报表审计。

(3)事务所同时对C单位进行代理记账和报表审计；

答：代理记账和报表审计是不相容的工作，不能同时进行。

(4)因工作量大，事务所临时招聘10名专业人员参加年度报表审计；

答：不正确，事务所的专业人员应通过正常的流程招聘，不能临时招聘人员进行报表审计。

(5)事务所同时对D单位进行报表审计和资产评估；

答：事务所不能同时对D单位进行报表审计和资产评估，因这两项是不相容的业务。

(6)李注册会计师准备调到E事务所，现已到该事务所上班；

答：不正确，因向原来事务所发出申请，待同意并交结完成后方可上任

(7)事务所取得证券业务资格，拟在媒体上公告；

答：此行为符合注册会计师职业道德准则的要求，是适当的广告宣传。

(8)事务所因业务不足承接了无相关专业人员的审计业务。

答：不正确。由于没有相关专业人员参与审计业务，对业务不熟悉，审计结果将受到质疑。

(9)F会计师事务所利用其可承办大型年报审计业务的资格，与G会计师事务所达成“联营”，由F会计师事务所出面与企业签订业务约定书并出具审计报告，由G会计师事务所具体操办所有审计业务，审计费两家五五分成。

答：不正确。中国注册会计师职业道德基本准则第二十九条规定，注册会计师及其所在会计师事务所不得以向他人支付佣金等不正当方式招揽业务，也不得向客户或通过客户获取服务费之外的任何利益。这种做法是违背了注册会计师职业道德里的不承办不能胜任的业务。

案例分析三

2006年2月3日，公信会计师事务所的注册会计师李实接到好朋友陈杰的电话，说有一个亲戚开办的华东高科技公司2005年度的会计表报拟委托会计师事务所审计，正在寻找合适的会计师事务所。陈杰希望李实能够承接对华东高科技公司会计报表的审计。李实听了，一方面受朋友所托，另一方面也认为是开拓了一个新客户，于是非常爽快地答应了，并于

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2006年2月6日亲自带领审计小组到华东高科技公司实施审计。

华东高科技公司属于私营公司，主营计算机软件开发，兼营计算机硬件、配件等，自开业5年来业务发展很好，但从没有接受过注册会计师审计。注册会计师李实是公信会计师事务所的出资人之一，业务专长是对工业企业，尤其是国有工业企业进行会计报表审计。

问题:如果你是注册会计师,会承接这项业务吗?理由何在?

答：如果我是注册会计师，我会在考虑以下事项，以评价新业务的特定要求和所有相关级别的现有人员的基本情况，才确定是否承接这项业务。

1.会计师事务所人员是否熟悉相关行业或业务对象； 2.会计师事务所人员是否具有执行类似业务的经验，或是否具备有效获取必要技能和知识的能力；

3.会计师事务所是否拥有足够的具有必要素质和专业胜任能力的人员； 4.在需要时，是否能够得到专家的帮助；

5.如果需要项目质量控制复核，是否具备（或者能够聘请到）符合标准和资格要求的项目质量控制复核人员；

6.会计师事务所是否能够在提交报告的最后期限内完成业务。

案例中，华东高科技公司属于私营公司，主营计算机软件开发，兼营计算机硬件、配件等，而注册会计师李实的业务专长是对工业企业，尤其是国有工业企业进行会计报表审计。李实会计师并不熟悉计算机软件开发等业务，没有相关行业的审计经验，会计师事务所是否拥有足够的具有必要素质和专业胜任能力的人员，这些方面都得了解清楚，才能确定是否承接业务。

再说，华东高科技公司自开业5年来业务发展很好，但从没有接受过注册会计师审计。也应该了解清楚华东公司的背景，是否存在诚信问题，不要因为是好友介绍或急需开拓新客户而承接这项业务。

第四章

【案例分析一】——琼民源审计案例

海南民源现代农业发展股份有限公司，简称琼民源，自1993年4月该公司的股票在深圳证券交易所上市以来，股价表现平平，交投并不活跃。1996年下半年，民源海南公司（琼民源控股公司）与深圳有色金属财务公司（琼民源股东财务公司）联手炒作琼民源股票，某些传媒对琼民源业绩大加渲染，致使众多投资者在不明真相的情况下盲目跟进。1996年下半年，琼民源股价在短短5个月的时间里上涨了4倍。1997年初，琼民源在年度财务报告中公布“1996年度实现利润5.7亿元，资本公积增加6.57亿元”，据此计算，该公司的利润将比上一年度增加一千倍，海南中华会计师事务所对琼民源1996年度财务报告出具了无保留意见的审计报告，海南大正会计师事务所为琼民源出具了资产评估报告。

后经证券委、审计署等有关部门查实，琼民源在未取得土地使用权的情况下，通过与关联公司及他人签订的未经国家有关部门批准的合作建房，权益转让等无效合同虚构利润5.4亿元，在未取得土地使用权、未经国家有关部门批准立项和确认的情况下，对四个投资项目资产评估编造资本公积6.57亿元。

琼民源公司1995年业绩与1996年业绩对比如下：

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1995年 利润总额 67万元 净利润 38万元 每股收益 0.0009元 资本公积 44,617万元 1996年 57,093万元 48,529万元 0.87元 110,351万元 增长情况 848.41倍 1,290.68倍 962.33倍 65,734万元 1998年4月29日，中国证监会决定：

1、鉴于琼民源原董事长兼总经理马某等人制造虚假财务收据的行为涉嫌犯罪，中国证监会已将有关材料移交司法机关，依法追究其刑事责任并建议其所在公司依照法定程序撤消其各项职务。对琼民源公司处以警告。对琼民源其他董事待履行法定送达程序后予以处罚。

2、鉴于琼民源1997年3月3日的股东大会已决定申请其股票停牌、公司全部董事集体辞职的实际情况，建议由琼民源的控股股东民源海南公司的主管部门组成清理整顿小组，负责处理琼民源的日常工作，并依法召开琼民源临时股东大会，选举新的董事会。在新的董事会对已公布的虚假财务报告进行更正并重新披露后，依照有关规定向深交所申请复牌。

3、建议有关主管部门撤消直接为琼民源进行审计的海南中华会计师事务所，吊销其主要负责人的注册会计师资格证书。对该事务所总所处以警告，暂停其从事证券业务资格6个月，对该事务所在琼民源财务审计报告上签字的注册会计师，暂停其从事证券业务资格3年。对海南大正会计师事务所罚款30万元，暂停其从事证券相关资产评估业务的资格6个月，对负有直接责任的注册会计师，暂停其从事证券业务资格3年。

4、对民源海南公司和深圳有色公司分别处以警告、没收非法所得6651万元和6630万元，并各罚款200万元，建议有关部门对深圳有色公司的主要负责人和直接负责人给予行政处分。

思考题：

1.注册会计师法律责任的社会原因和内部原因？

答：改革开放使我国经济得到了高速发展，但是从目前来看，企业尚未完全达到规范化运作，现行法律法规体系也不健全。另外，由于我国注册会计师事业发展时间不长，会计师事务所内部管理和注册会计师自身素质也有待加强．这也是造成目前诉讼增加的原因之一。

（一）注册会计师法律责任产生的外部环境因素

以上市公司为例，由于管理体制的原因，我国大部分上市公司是由国有企业通过改制、改组形成的，某些企业内部人控制现象严重，公司法人治理结构形同虚设。目前我国的公司治理结构从表面看，形成了“三会四权”的均衡机制，即股东大会、董事会、监事会和经理层分别行使最终控制权、经营决策权、监督权和经营指挥权。但从实践上看，由于股权的过度集中，董事会、监事会由股东操纵，或由内部人控制，法人治理结构极不完善。再者，就注册会计师与社会公众和法律界的关系来说，也存在一些对注册会计师执业不利的因素。其一是社会公众的期望偏差。随着市场经济的发展，特别是资本市场的不断扩大，注册会计师的作用和影响越来越大，社会公众对审计的期望值也越来越高。受到损失的社会公众往往将注册会计师作为被告推上法庭，使注册会计师陷入不必要的法律诉讼之中。其二是会计界和法律界也存在某种程度的对立。我们知道，审计人员只能保证审计报告的客观、真实与公允。而不能保证会计报告的绝对正确。但对于这一点，法律界与职业界却难以达成一致。由于相关法律法规并没有对注册会计师的法律责任做出具体而明确的规定，法官在审理案件时，便依据民法和刑法的基本原理。按过错责任归责。这在无形中扩大了审计人员的责任。

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（二）注册会计师法律责任产生的行业内部因素 我国注册会计师行业恢复时间不长。各事务所虽然与原挂靠单位脱钩，但有些事务所还没有完全从旧体制下转变过来，与原挂靠单位之间还有着千丝万缕的联系。这就造成注册会计师执业时对审计风险的考虑不够，为事务所的发展埋下了隐患。另外，目前某些事务所的从业人员素质也达不到要求。事务所里的一些年龄较大的注册会计师资格多由“授予”而来。虽然实践经验丰富，但由于平时审计业务繁忙，业务学习及培训不上，对许多新的规章制度了解不够，执业时难免受到一定影响。而很多年轻人，甚至在校读书期间就获取了注册会计师资格，到事务所以后没有实际应有的培训和锻炼，只按事务所已设计的审计程序和模式“照猫画虎”。注册会计师观念上的误区也是导致审计失败的因素。首先，注册会计师坚持的合法性概念与司法界和社会公众不同，注册会计师强调的是过程，即是否按照独立审计准则的要求实施了相应的审计程序；而司法界和社会公众强调的是结果，即审计人员是否有过错，若注册会计师无视这种“期望差距”，一旦被诉很难抗辩；其次，简单地认为独立审计准则并非为发现舞弊所设计，于是只关注错报和漏报事项。

本案例中，为琼民源出具审计报告的海南中华会计师事务所主要负责人的注册会计师资格证书被吊销，海南中华会计师事务所被处以警告，暂停其证券业务资格6个月，对该事务所在琼民源财务审计报告上签字的注册会计师，暂停其从事证券业务资格3年。对海南大正会计师事务所罚款30万元，暂停其从事证券相关资产评估业务资格6个月，对负有直接责任的注册会计师，暂停其从事证券业务资格3年。

法律责任形成的原因是对琼民源1996年年报中利润和资本公积的大幅度增加，未保持应有的职业谨慎，出具的年度审计报告和资产评估报告，均含有虚假、严重误导性内容。

2.会计责任、审计责任以及注册会计师法律责任的关系？

答：会计责任是被审计单位对进行会计核算，编制会计报表所应负的责任。包括四个方面的内容：

一是选择和运用恰当的会计处理方法包括会计政策和会计方法； 二是对各项经济事项作出完整的记录；

三是建立健全内部控制制度，保证财产的安全与完整； 四是保证会计资料的真实性、完整性、合法性。

审计责任是审计人员以验证财务报表的真实公允与揭弊查错为目标，因违约、过失或欺诈对委托人或第三方造成损害，而应按有关法律法规承担的法律后果。

注册会计师的法律责任，是指注册会计师因违约、过失或欺诈对审计委托人、被审计单位或其他有利益关系的第三人造成损害，按照相关法律规定而应承担的法律后果。

注册会计师对其审计结论要负三个方面的责任：

一是要负行政责任。即注册会计师如果违反了法律、执业标准或其他行政法规，必须承担行政上的法律后果，包括对会计师事务所警告、没收违法所得、罚款、暂停营业和撤销、对注册会计师警告、暂停执业和吊销证书。注册会计师的行政责任体现在《中华人民共和国注册会计师法》第二十条、第二十一条和第三十九条中。

二是民事责任。即会计师事务所、注册会计师对于其所出具的审计报告和审计意见违反合同或民事侵权行为所引起的法律后果，依法承担的民事责任。主要是指会计师事务所违反规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当承担依法赔偿责任，它主要是一种财产责任。

三是刑事责任。即会计师事务所、注册会计师由于重大过失、舞弊行为所应承担的法律责任。《中华人民共和国注册会计师法》第三十九条规定：\会计师事务所、注册会计师违反本法第二十条、第二十一条的规定，故意出具虚假的审计报告、验资报告，构成犯罪的，依

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